Aktuelle BFH-Urteile

Veröffentlicht: 15.12.2010

Geschäftszeichen: IV D 3 - S 7327/07/10001 - 2010/0996751

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird das „Merkblatt zur Umsatzbesteuerung grenzüberschreitender Personen-beförderungen mit Omnibussen, die nicht in der Bundesrepublik Deutschland zugelassen sind“ nach dem Stand 1. Januar 2011 neu herausgegeben (Anlage).

Dieses Schreiben ersetzt das Schreiben vom 20. September 2006 - IV A 6 - S 7327 - 11/06 - (BStBl I S. 563), mit dem das o. g. Merkblatt nach dem Stand 1. Januar 2007 herausgegeben wurde.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Hierzu siehe
Merkblatt
www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht:

Geschäftszeichen: IV C 1 - S 1980-1/10/10009 - 2010/1005136

Das Bundeskabinett hat in seiner Sitzung am 15. Dezember 2010 den Gesetzentwurf der Bundesregierung zum OGAW-IV-Umsetzungsgesetz beschlossen. In Artikel 9 des Gesetzentwurfs (Änderung des Investmentsteuergesetzes) sind zwei Regelungen enthalten, die bereits vor dem Inkrafttreten des Gesetzes anzuwenden sind.

Ich bitte um Kenntnisnahme und Beachtung folgender Regelungen:

1. § 18 Absatz 19 InvStG: Übergangsregelung beim Kapitalertragsteuerabzug für Grundstückserträge

In § 18 Absatz 19 InvStG wird klargestellt, dass die depotführenden Stellen den Steuerabzug für Erträge aus inländischen Grundstücken noch so lange nach § 7 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a InvStG vorzunehmen haben, bis der im Rahmen des Jahressteuergesetzes 2010 vom 8. Dezember 2010 (BGBl. I Seite 1768) eingeführte Steuerabzug durch die Investmentgesellschaft nach § 7 Absatz 3 Satz 1 Nummer 2 InvStG anzuwenden ist. Dieser gilt erstmals für Geschäftsjahre des Investmentvermögens, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

Im Jahressteuergesetz 2010 wurde die Steuerabzugsverpflichtung für Erträge aus inländischen Grundstücken auf die inländischen Investmentgesellschaften verlagert, um einen umfassenden Kapitalertragsteuerabzug für diese Erträge sicherzustellen. Die bei ausgeschütteten Grundstückserträgen bisher zum Steuerabzug verpflichteten inländischen depotführenden Stellen wurden hiervon für Erträge, die dem Anleger ab dem 14. Dezember 2010 (Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2010) zufließen oder als zugeflossen gelten, befreit.

Die Abzugsverpflichtung der inländischen Investmentgesellschaften wurde erstmals für Erträge vorgesehen, die in Geschäftsjahren der Investmentvermögen erzielt werden, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen. Dieser zeitliche Vorlauf berücksichtigt die erforderlichen Umstellungsarbeiten bei den inländischen Investmentgesellschaften. Durch das Abstellen auf den Zuflusszeitpunkt einerseits und den Beginn des Geschäftsjahres andererseits ergibt sich jedoch eine nicht beabsichtigte Lücke beim Kapitalertragsteuerabzug auf inländische Grundstückserträge.

Durch die Ergänzung der Sätze 7 und 8 in § 18 Absatz 19 InvStG wird das redaktionelle Versehen korrigiert, so dass die Steuerabzugsverpflichtung der inländischen depotführenden Stellen und der inländischen Investmentgesellschaft solange aufrechterhalten wird, bis lückenlos der Steuerabzug durch die Investmentgesellschaften eingreift.

2. § 18 Absatz 21 InvStG: Einschränkung des Erstattungsverfahrens nach § 11 Ab-satz 2 Satz 2 InvStG

Nach dem neuen § 18 Absatz 21 InvStG wird das Erstattungsverfahren nach § 11 Absatz 2 Satz 2 InvStG eingeschränkt und die Kapitalertragsteuererstattung durch die Depotbank für vom Investmentvermögen bezogene Dividendenerträge in der Zeit vom 1. Januar 2011 bis zum 31. Dezember 2011 nur zugelassen, wenn die Anteile im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses auch im zivilrechtlichen Eigentum des Investmentvermögens stehen.

Die Regelung ist erforderlich, um weitere missbräuchliche steuerliche Gestaltungen bei Leer-verkäufen von Aktien über den Dividendenstichtag zu verhindern. Aktuelle Informationen haben gezeigt, dass in 2011 voraussichtlich mit erheblichen Steuerausfällen zu rechnen ist. Gerade Investmentfonds werden augenscheinlich für den Zweck gegründet, sich ungerecht-fertigte Steuervorteile in ganz erheblicher Höhe zu verschaffen.

Mit der Regelung wird die Kapitalertragsteuererstattung in den Fällen endgültig ausgeschlossen, in denen das Investmentvermögen eine Aktie vor dem Ausschüttungsstichtag im Rahmen eines Verpflichtungsgeschäfts erwirbt und erst nach dem Ausschüttungsstichtag durch das Er-füllungsgeschäft übereignet bekommt. Damit werden die dargestellten Leerverkaufsgestaltungen verhindert. Die Regelung trifft aber auch normale Kaufvorgänge über den Dividenden-stichtag, bei denen keine Steuergestaltung vorliegt. Diese Konsequenz muss aber hingenommen werden, weil es keine alternative Lösung gibt, welche die aufgezeigten Steuergestaltungen verhindern kann. Die Investmentfonds können sich aber auf der Grundlage des Kabinettbeschlusses über den Regierungsentwurf auf die Sachlage einstellen, indem sie kurz vor dem Dividendenstichtag keine Käufe mehr tätigen; damit würde auch kein steuerlicher Nachteil eintreten. Sollte sich die Depotbank nicht an das Erstattungsverbot halten, haftet sie nach § 44b Absatz 6 Satz 2 EStG.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 15.12.2010

Geschäftszeichen: IV A 3 - S 0338/07/10010-03 - 2010/0998133

Nach dem BMF-Schreiben vom 1. April 2009 (BStBl I S. 510) wurden sämtliche Ein­kommensteuer- und Feststellungsbescheide für Veranlagungszeiträume ab 2007 im Rahmen der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten hinsichtlich der Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer für vorläufig erklärt.

Nach der Neuregelung durch das Jahressteuergesetz 2010 sind in den Veranlagungszeiträumen ab 2007 Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer - neben dem vollen Abzug in Fällen, in denen das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet - nunmehr auch dann abziehbar, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, wobei hier der Abzugsbetrag auf 1.250 Euro begrenzt ist.

Die Finanzämter werden die von der Neuregelung betroffenen und nicht bestandskräftigen Bescheide soweit wie möglich von Amts wegen ändern. Soweit Bescheide für vorläufig erklärt wurden, ist dies aber beispielsweise dann nicht möglich, wenn bisher in der Steuererklärung keine Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer geltend gemacht worden sind.

Insbesondere in diesen Fällen sollten Steuerpflichtige daher den Finanzämtern alle Angaben übermitteln, die für die Berücksichtigung entsprechender Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer dem Grunde und der Höhe nach erforderlich sind, und zugleich die Aufwendungen in geeigneter Art und Weise nachweisen oder glaubhaft machen. Die Finanzämter werden dann im Einzelfall prüfen, ob und ggf. inwieweit die vorläufigen Steuer- und Feststellungsbescheide zu ändern sind.

Soweit Bescheide für Veranlagungszeiträume ab 2007 endgültig und ohne Nachprüfungsvorbehalt ergangen und nicht mehr anfechtbar sind, scheidet eine nachträgliche Berücksichtigung von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer aus.

Der Gesetzgeber ist mit Artikel 1 Nr.6 Buchstabe b und Nr.38 Buchstabe d des Jahressteuergesetzes 2010 vom 8. Dezember 2010 (BStBl I S. …) seiner durch Beschluss des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts vom 6. Juli 2010 - 2 BvL 13/09 - angeordneten Verpflichtung nachgekommen, die Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG) neu zu regeln. Demnach sind Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung in den Veranlagungszeiträumen ab 2007 dann als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten abziehbar, wenn das Arbeitszim-mer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet oder für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Im letzteren Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 Euro begrenzt. Die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt daher spätestens ab dem 03.Januar 2011 Folgendes:

1. Nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 (und 4) AO vorläufig ergangene Einkommensteuerund Feststellungsbescheide für Veranlagungs- bzw. Feststellungszeiträume ab 2007
   
   Soweit Einkommensteuer- und Feststellungsbescheide hinsichtlich der Anwendung der Neuregelung zur Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr.6b EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 2007, § 9 Abs.5 Satz1 EStG) gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 (und 4) AO vorläufig ergangen und diese Vorläufigkeitsvermerke noch wirksam sind, sind diese Bescheide nach § 165 Abs. 2 Satz 2 AO zu ändern und insoweit für endgültig zu erklären, wenn dem Steuerpflichtigen für die betrieb liche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht und die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers und die zu berücksichtigenden Aufwendungen nachgewiesen oder glaubhaft gemacht worden sind.
   
   Wurde der Vorläufigkeitsvermerk erst anlässlich der Änderung eines bestandskräftigen Steuer- bzw. Feststellungsbescheids dem Bescheid beigefügt, ist ggf. die betragsmäßige Beschränkung des Vorläufigkeitsvermerks zu baechten (Abschnitt I Nr.2 Buchstabe c des BMF-Schreibens vom 1. April 2009, BStBl I S. 510, geändert durch BMF-Schreiben vom 23. November 2009, BStBl I S. 1319).
   
   Im Übrigen sind die Bescheide nur dann für endgültig zu erklären, wenn der Steuerpflichtige dies beantragt oder die Bescheide aus anderen Gründen zu ändern sind ($ 165 Abs.2 Satz 4 AO). Soweit die Einkommensteuer- bzw. Feststellungsbescheide nicht für endgültig erklärt werden, bleibt bis zum Ablauf der Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist eine Bescheidänderung zur Berücksichtigung der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer verfahrensrechtlich möglich. Die zweijährige Frist gemäß § 171 Abs. 8 Satz 2 AO wird in der Regel ohne Bedeutung sein, da die Frist zur Festsetzung der Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2007 frühestens mit Ablauf des 31. Dezember 2011 bzw. - falls eine Pflicht zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung besteht - frühestens mit Ablauf des 31. Dezember 2012 und die Frist zur Festsetzung der Einkommensteuer für die Veranlagungszeiträume 2008 und 2009 entsprechend später endet (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, § 170 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO).
   
   Im Falle einer Endgültigkeitserklärung ist in die Bescheide die folgende Erläuterung aufzunehmen:„Die Festsetzung der Einkommensteuer/Feststellung von Einkünften ist endgültig hinsichtlich der Anwendung der Neuregelung zur Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG in der Fassung des Steueränderungsgesetzes 2007, § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG)“.
   
   Falls die für endgültig erklärte Festsetzung bzw. Feststellung keine Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer berücksichtigt und der Steuerpflichtige derartige Aufwendungen auch nicht geltend gemacht hat, ist die Ausgabe des folgenden zusätzlichen Erläuterungstextes zu veranlassen:
   
   „Bitte informieren Sie innerhalb der Einspruchsfrist (siehe Rechtsbehelfsbelehrung) das Finanzamt, wenn Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer zu berücksichtigen sind, weil Ihnen für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Das Finanzamt wird dann eine Änderung dieses Bescheids prüfen.“
   
   Hatte der Steuerpflichtige Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer geltend gemacht und können diese auch nach neuer Rechtslage nicht berücksichtigt werden, ist dies individuell zu erläutern.

2. Nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AO vorläufig ergangene Einkommensteuer- und Feststellungsbescheide für Veranlagungs- bzw. Feststellungszeiträume ab 2007
   
   Soweit Einkommensteuer- und Feststellungsbescheide im Hinblick auf die durch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 6. Juli 2010 - 2 BvL 13/09 - angeordnete Verpflichtung zur gesetzlichen Neuregelung der Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b, § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG) gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AO vorläufig ergangen sind (vgl. Nrn. 1.3, 1.4 und 3.2 des BMF-Schreibens vom 12. August 2010, BStBl I S. 642), sind diese Bescheide nach § 165 Abs. 2 Satz 2 AO zu ändern und insoweit für endgültig zu erklären, wenn dem Steuerpflichtigen für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers und die zu berücksichtigenden Aufwendungen nachgewiesen oder glaubhaft gemacht und diese Aufwendungen - maximal i. H. v. 1.250 Euro - noch nicht bei der vorläufigen Steuerfestsetzung berücksichtigt worden sind.
   
   Im Falle einer Endgültigkeitserklärung ist in die Bescheide die folgende Erläuterung aufzunehmen:
   
   „Die Festsetzung der Einkommensteuer/Feststellung von Einkünften ist endgültig hinsichtlich der Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b, § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG)“.
   
   Im Übrigen gelten die Ausführungen in Nummer 1 entsprechend.

3. Erstmalig ergehende Einkommensteuer- und Feststellungsbescheide für Veranlagungs- bzw. Feststellungszeiträume ab 2007
   
   Erstmalig ergehende Einkommensteuer- und Feststellungsbescheide sind nicht mehr mit einem Vorläufigkeitsvermerk hinsichtlich der Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer zu versehen. Sämtlichen Bescheiden, die den Veranlagungszeitraum 2007, 2008 oder 2009 betreffen und bis zum 30. Juni 2011 ergehen, ist folgender Erläuterungstext beizufügen:
   
   „Bitte informieren Sie innerhalb der Einspruchsfrist (siehe Rechtsbehelfsbelehrung) das Finanzamt, wenn Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer zu berücksichtigen sind, weil Ihnen für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Das Finanzamt wird dann eine Änderung dieses Bescheids prüfen.“

4. Anhängige Einspruchsverfahren
   
   Soweit mit Einsprüchen gegen Einkommensteuer- oder Feststellungsbescheide für Veranlagungszeiträume ab 2007 geltend gemacht wird, die Regelungen zur Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer seien verfassungswidrig, besteht kein Anlass mehr, diese Einspruchsverfahren insoweit ruhen zu lassen.

5. Vollziehungsaussetzungsverfahren
   
   Eine nach dem BMF-Schreiben vom 6. Oktober 2009 (BStBl I S. 1148) gewährte Aussetzung der Vollziehung ist zu widerrufen, wenn die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer auch nach neuer Rechtslage nicht abziehbar sind. Ein Widerruf ist aber entbehrlich, wenn die Aussetzung der Vollziehung bis zum Abschluss des Einspruchsverfahrens befristet war und das Einspruchsverfahren durch Rücknahme des Einspruchs oder durch Einspruchsentscheidung abgeschlossen wird.
   
   Zur Festsetzung von Aussetzungszinsen siehe § 237 AO.

6. Aufhebung der BMF-Schreiben vom 6. Oktober 2009 (BStBl I S. 1148) und vom 12. August 2010 (BStBl I S. 642)
   
   Die BMF-Schreiben vom 6. Oktober 2009 (BStBl I S. 1148) und vom 12. August 2010 (BStBl I S. 642) werden aufgehoben.
   
   
   Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
   
   Im Auftrag

Veröffentlicht: 14.12.2010

Geschäftszeichen: IV A 3 - S 0130/10/10019 - 2010/1001249

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

1. Mitteilungen an Gewerbebehörden von Amts wegen

1. Das Gewerberecht sieht die Versagung, Rücknahme oder den Widerruf einer gewerbe-rechtlichen Erlaubnis sowie die Untersagung eines Gewerbes bei gewerberechtlicher Unzuverlässigkeit vor (z. B. §§ 33c, 34a, 34c, 35, 38 GewO, § 15 GastG). Die gewer-berechtliche Unzuverlässigkeit kann auch aus steuerrechtlichen Sachverhalten herge-leitet werden. Die Gewerbebehörden sind verpflichtet, mit den Mitteln der Gewerbe-untersagung gegen solche Gewerbetreibende einzuschreiten, die ihre steuerlichen Pflichten nicht erfüllen, um so das Vertrauen der Allgemeinheit auf die Redlichkeit des Geschäftsverkehrs und die ordnungsgemäße Arbeit der Gewerbebehörden zu bewahren.

2. Die gewerberechtlichen Vorschriften über die Versagung, Rücknahme oder den Widerruf einer gewerberechtlichen Erlaubnis sowie die Untersagung eines Gewerbes bei gewerberechtlicher Unzuverlässigkeit rechtfertigen keine Durchbrechung des Steuergeheimnisses nach § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO. Die Finanzbehörden sind aber aufgrund eines zwingenden öffentlichen Interesses an der Durchbrechung des Steuergeheimnisses zur Offenbarung von steuerlichen Verhältnissen im Hinblick auf diejenigen Tatsachen befugt, aus denen sich die Unzuverlässigkeit des Gewerbetreibenden im Sinne des Gewerberechts ergeben kann (vgl. BFH-Urteil vom 10. Februar 1987, BStBl II S. 545). Die richtige Auslegung und Anwendung des Gewerberechts in einem gewerberechtlichen Erlaubnis- oder Untersagungsverfahren obliegt dabei den Gewerbebehörden, nicht den Finanzbehörden. Die Finanzbehörde hat aber nach § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO in eigener Verantwortung zu prüfen, ob ein zwingendes öffentliches Interesse die Durchbrechung des Steuergeheimnisses rechtfertigt.

3. Das von § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO verlangte zwingende öffentliche Interesse ist dabei nicht davon abhängig, ob die Voraussetzungen des Gewerberechts (z. B. §§ 33c, 34a, 34c, 35, 38 GewO, § 15 GastG) tatsächlich vorliegen. Das zu beurteilen gestattet § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO der Finanzbehörde nicht, die damit vielmehr dem Vollzug des Gewerberechts, der allein der Gewerbebehörde obliegt, unzulässig vorgreifen würde. Tatsachen, die eindeutig nicht geeignet sind, alleine oder in Verbindung mit anderen Tatsachen eine Versagung, Rücknahme oder den Widerruf einer gewerberechtlichen Er-laubnis oder eine Gewerbeuntersagung zu rechtfertigen, dürfen nicht mitgeteilt werden. Dabei muss die Finanzbehörde die Maßstäbe anlegen, die von den Verwaltungsbehörden und -gerichten aufgestellt worden sind (BFH-Urteil vom 29. Juli 2003, BStBl II S. 828).

4. Ein zwingendes öffentliches Interesse an der Mitteilung von steuerlichen Verhältnis-sen gegenüber den Gewerbebehörden liegt grundsätzlich nur vor, soweit es sich um Steuern handelt, die durch die gewerbliche Tätigkeit ausgelöst wurden (insbesondere Lohnsteuer, Umsatzsteuer - vgl. BFH-Urteil vom 10. Februar 1987, BStBl II S. 545). Bei Personensteuern (insbesondere Einkommensteuer, Kirchensteuer) besteht ein solcher Zusammenhang, soweit diese Steuern durch die gewerbliche Tätigkeit ausgelöst wurden. Unabhängig davon ist ein zwingendes öffentliches Interesse an der Mitteilung hinsichtlich der Personensteuern auch dann zu bejahen, wenn Versagung, Rücknahme oder Widerruf einer gewerberechtlichen Erlaubnis oder Gewerbeuntersagung wegen Unzuverlässigkeit infolge wirtschaftlicher Leistungsunfähigkeit im Raume stehen (z. B. hohe Schuldenlast, kein Sanierungskonzept - vgl. OVG Münster, Urteil vom 2. September 1987, Gewerbearchiv 1988 S. 87).

5. Zu Mitteilungen in den Fällen des § 14 Abs. 5 GewO siehe Tz. 6.

2. Voraussetzungen der Unzuverlässigkeit
   
   Die Verletzung steuerrechtlicher Pflichten, die mit der Ausübung des Gewerbes im Zusammenhang stehen, begründet die gewerberechtliche Unzuverlässigkeit nicht in jedem Fall, wohl aber dann, wenn das Verhalten des Steuerpflichtigen darauf schließen lässt, dass er nicht willens oder in der Lage ist, seine öffentlichen Berufspflichten zu erfüllen. Wegen der weittragenden Bedeutung, die die Versagung einer Erlaubnis oder die Unterbindung der gewerblichen Tätigkeit für den Betroffenen hat, muss es sich um erhebliche Verstöße handeln. Wann jeweils Unzuverlässigkeit vorliegt, kann nur unter Würdigung aller Umstände des Einzelfalles entschieden werden. Anhaltspunkte für die Entscheidung bieten folgende Kriterien:

1. Nichtabgabe von Steuererklärungen
   
   Die Nichtabgabe von Steuererklärungen begründet für sich allein eine Unzuverlässig-keit nur dann, wenn die Erklärungen trotz Erinnerung hartnäckig über längere Zeit nicht abgegeben werden. Die Nichtabgabe von Lohnsteueranmeldungen oder von Um-satzsteuer-Voranmeldungen hat in der Regel besonderes Gewicht. Die Nichtabgabe von Steuererklärungen in den übrigen Fällen wird regelmäßig nur in Verbindung mit der Nichtentrichtung von Steuern nach Tz. 2.2 von Belang sein.

2. Nichtentrichtung von Steuern
   
   Die Nichtentrichtung von Steuern, insbesondere ein erheblicher Steuerrückstand, wird vielfach die Unzuverlässigkeit begründen. Mitgeteilt werden können dabei nicht nur bestandskräftig festgesetzte Steuerforderungen, sondern auch fällige, aber noch nicht bestandskräftig festgesetzte Steuerforderungen (BFH-Urteil vom 29. Juli 2003, BStBl II S. 828). Nur wenn die Vollziehung eines Steuerbescheides nach § 361 AO oder § 69 FGO ausgesetzt ist, darf die Nichtzahlung der festgesetzten Steuer im gewerberechtlichen Untersagungsverfahren nicht berücksichtigt werden (vgl. Beschluss des BVerwG vom 30. September 1998, GewArch 1999 S. 31, mit Hinweis auf den Beschluss vom 5. März 1997, GewArch 1997 S. 244).
   
   In diesem Zusammenhang sind folgende Gesichtspunkte zu berücksichtigen:

• Umfang und Art der Steuerrückstände
  
  Erforderlich ist in jedem Fall ein für die Verhältnisse des Betriebes erheblicher Steuerrückstand. Beträge unter 5.000 € reichen in aller Regel nicht aus.
  
  Von Bedeutung ist ferner die Entwicklung der Steuerrückstände - getrennt nach Steuerarten - über längere Zeit. Ständig schleppender Zahlungseingang kann auch bei ver-hältnismäßig geringen Steuerrückständen die Unzuverlässigkeit begründen, während etwa eine hohe Steuerschuld im Anschluss an eine Außenprüfung nicht ohne weiteres auf steuerliche Unzuverlässigkeit schließen lässt.
  
  Beruhen die Steuerrückstände ganz oder teilweise darauf, dass einbehaltene Steuerabzugsbeträge (insbesondere Lohnsteuerbeträge) mehrfach nicht abgeführt worden sind, so begründet dies in der Regel Unzuverlässigkeit.

• Vollstreckungsversuch
  
  Ein Vollstreckungsversuch des Finanzamts ist in aller Regel unabdingbare Voraussetzung für die Einleitung eines gewerberechtlichen Untersagungsverfahrens wegen Steuerrückständen.

3. Subjektive und objektive Seite der Verstöße
   
   Unzuverlässigkeit ist u. a. anzunehmen, wenn der Gewerbetreibende nicht willens ist, seine steuerrechtlichen Verpflichtungen zu erfüllen. Hierauf lässt eine ständige Miss-achtung der ihm obliegenden Verpflichtungen schließen, z. B. die Weigerung, Steuererklärungen abzugeben, Steuerrückstände zu begleichen, einen Abzahlungsplan zu vereinbaren oder einzuhalten sowie der Versuch, Vollstreckungsmaßnahmen des Finanzamts zu vereiteln.
   
   Aber auch eine unverschuldet eingetretene Notlage, die z. B. auf allgemeine oder strukturelle wirtschaftliche Schwierigkeiten zurückzuführen ist, kann die Annahme der Unzuverlässigkeit rechtfertigen. Unzuverlässigkeit setzt weder ein Verschulden im Sinne eines moralischen oder ethischen Vorwurfs noch einen Charaktermangel voraus. Die gewerberechtlichen Bestimmungen über die Versagung, die Rücknahme oder den Widerruf einer Erlaubnis sowie über die Untersagung eines Gewerbes sind wertneutral und keine Strafvorschriften. Der Schutz der Allgemeinheit gebietet es, bei unzuverlässigen Gewerbetreibenden die weitere Ausübung des Gewerbes zu unterbinden, wobei es im Hinblick auf etwaige Schädigungen des zu schützenden Personenkreises belanglos ist, ob Verschulden vorliegt oder nicht. Die Unzuverlässigkeit kann auch allein durch wirtschaftliche Leistungsunfähigkeit begründet werden. Eine Gewerbeuntersagung setzt damit kein Verschulden des Gewerbetreibenden oder sonst einen ihn persönlich treffenden Vorwurf der Unredlichkeit voraus, sondern ist nach der verwal-tungsgerichtlichen Rechtsprechung auch dann gerechtfertigt, wenn der Gewerbetrei-bende lediglich objektiv nicht in der Lage ist, seinen steuerlichen Zahlungspflichten zumindest im Rahmen eines realistischen Planes zur finanziellen Sanierung seines Gewerbebetriebes nachzukommen (vgl. BVerwG-Urteil vom 2. Februar 1982, BVerwGE 65, 1).

4. Steuerliche Straf- und Bußgeldverfahren
   
   Wichtige Anhaltspunkte für die Unzuverlässigkeit können steuerliche Straf- oder Bußgeldverfahren sein, die im Zusammenhang mit der Ausübung eines Gewerbebe-triebes stehen. Für die Prüfung der Zuverlässigkeit des Gewerbetreibenden sind sowohl der Sachverhalt, der zur Einleitung des Verfahrens geführt hat, als auch das Ergebnis des Verfahrens sowie das Verhalten des Steuerpflichtigen nach dem Verfahren erheblich.

5. Künftiges Verhalten
   
   Maßgebend für die Beurteilung der gewerberechtlichen Unzuverlässigkeit ist stets, ob der Gewerbetreibende keine Gewähr dafür bietet, dass er das Gewerbe künftig ordnungsgemäß ausüben wird. Steuerrechtliche Sachverhalte sind nur dann gewerbe-rechtlich von Bedeutung, wenn aus ihnen auf ein künftiges nicht ordnungsmäßiges Verhalten geschlossen werden kann.

6. Sondervorschriften
   
   Besondere gesetzliche Bestimmungen über die Berücksichtigung steuerlichen Verhaltens (z. B. § 102b Abs. 2 Nr. 8 des Güterkraftverkehrsgesetzes, § 25 Abs. 2 Nr. 3 des Personenbeförderungsgesetzes) bleiben unberührt.

3. Auskunftsersuchen der Gewerbebehörde an das Finanzamt

1. Anwendungsbereich
   
   Ergeben sich im Rahmen eines Verfahrens auf Erteilung einer Erlaubnis, eines Verfahrens auf Rücknahme oder Widerruf einer Erlaubnis oder auf Gewerbeuntersagung An-haltspunkte für eine Verletzung steuerrechtlicher Pflichten, so bittet die Gewerbebehörde das zuständige Finanzamt um Auskunft, soweit nicht die Erteilung einer Bescheinigung an den Betroffenen über seine steuerlichen Verhältnisse vorgesehen ist. Anhaltspunkte für die Verletzung steuerrechtlicher Pflichten bestehen insbesondere dann, wenn ein Gewerbetreibender sonstige öffentlich-rechtliche Zahlungsverpflichtungen, z. B. zur Abführung von Sozialversicherungsbeiträgen, nicht erfüllt. Die Gewerbebehörde muss in ihrer Anfrage das Vorliegen derartiger Anhaltspunkte darlegen.

2. Voraussetzungen der Auskunft
   
   Die gewerberechtlichen Bestimmungen enthalten keine ausdrückliche Auskunftser-mächtigung im Sinne des § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO (siehe Tz. 1.2). Auskünfte der Finanzämter an die Gewerbebehörden, die in gewerberechtlichen Verfahren für die Versagung einer beantragten Erlaubnis, die Rücknahme oder den Widerruf einer Erlaubnis oder eine Gewerbeuntersagung mitentscheidend sein können, sind daher nur in folgenden Fällen zulässig:

• Der Gewerbetreibende stimmt einer Auskunft durch das Finanzamt zu (§ 30 Abs. 4 Nr. 3 AO).

• Die Auskunftserteilung liegt im zwingenden öffentlichen Interesse (§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO). Dies ist der Fall, wenn die Voraussetzungen der Tz. 1, 2, 2.1 bis 2.6 erfüllt sind.

3. Erteilung der Auskunft
   
   Liegen die Voraussetzungen für eine Offenbarung vor, hat das Finanzamt der Gewerbebehörde die steuerlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen mitzuteilen, die für das gewerberechtliche Verfahren von Bedeutung sein können (vgl. Tz. 2.1 ff.). Tatsachen, die eindeutig nicht geeignet sind, alleine oder in Verbindung mit anderen Tatsachen eine Versagung, Rücknahme oder den Widerruf einer gewerberechtlichen Erlaubnis oder eine Gewerbeuntersagung zu rechtfertigen, dürfen nicht mitgeteilt werden.
   
   Vergleiche aber Tz. 5.
   
   Ist der Betroffene steuerlich zuverlässig oder fallen seine steuerlichen Verhältnisse bei der Beurteilung seiner gewerberechtlichen Zuverlässigkeit nicht ins Gewicht, teilt das Finanzamt der Gewerbebehörde lediglich mit, dass eine Offenbarung mangels zwingendem öffentlichen Interesses im Sinne des § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO nicht zulässig ist, soweit keine Zustimmung des Steuerpflichtigen im Sinne des § 30 Abs. 4 Nr. 3 AO vorliegt.

4. Anregung des Finanzamts an die Gewerbebehörde auf Einleitung eines Untersa-gungsverfahrens

1. Anwendungsbereich
   
   Vor Ausübung seiner Befugnis, die Rücknahme oder den Widerruf einer gewerberechtlichen Erlaubnis oder die Untersagung eines Gewerbes bei der zuständigen Behörde anzuregen und dazu die steuerlichen Verhältnisse des Betroffenen zu offenbaren, soll das Finanzamt wegen des Gebotes der Verhältnismäßigkeit der Mittel zunächst prüfen, ob das Besteuerungsverfahren auch mit anderen, den Steuerpflichtigen weniger hart treffenden Maßnahmen gefördert werden kann (Zwangsvollstreckung in das bewegliche oder unbewegliche Vermögen, Festsetzung von Zwangsgeld, Inan-spruchnahme von Haftungsschuldnern). Ist dies nicht der Fall, ist abzuwägen, ob die Pflichtverstöße des Steuerpflichtigen oder seine Rückstände derart schwer wiegen, dass ihm die Möglichkeit eigener wirtschaftlicher Betätigung ganz oder teilweise entzogen werden muss.

2. Voraussetzungen für die Mitteilung steuerlicher Verhältnisse
   
   Die Auskunftserteilung ist nur zulässig, wenn neben den unter Tz. 4.1 dargestellten Voraussetzungen auch die in Tz. 3.2 genannten Bedingungen erfüllt sind.

5. Auswirkungen der Insolvenzordnung (InsO) auf gewerberechtliche Maßnahmen
   
   Nach § 12 GewO finden Vorschriften, welche die Untersagung eines Gewerbes oder die Rücknahme oder den Widerruf einer Zulassung wegen Unzuverlässigkeit des Gewerbetreibenden, die auf ungeordnete Vermögensverhältnisse zurückzuführen ist, ermöglichen, während eines Insolvenzverfahrens, während der Zeit, in der Sicherungsmaßnahmen nach § 21 InsO angeordnet sind, und während der Überwachung der Erfüllung eines Insolvenzplans (§ 260 InsO) keine Anwendung in Bezug auf das Gewerbe, das zurzeit des Antrags auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens ausgeübt wurde. Innerhalb der in § 12 GewO genannten Zeiträume ist die Anregung einer Gewerbeuntersagung bezüglich des insolvenzbefangenen Gewerbes daher nicht zulässig und die Offenbarung entsprechender Daten nicht durch § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO (zwin-gendes öffentliches Interesse) gestattet. Tritt in einem Fall, in dem das Finanzamt die Gewerbeuntersagung angeregt hat, einer der Tatbestände des § 12 GewO ein, soll das Finanzamt die Gewerbebehörde entsprechend informieren.

6. Mitteilung bei Betriebsaufgabe und Betriebsveräußerung
   
   Nach § 14 Abs. 5 GewO teilen die Finanzbehörden den zuständigen Behörden die nach § 30 AO geschützten Verhältnisse von Unternehmen im Sinne des § 5 GewStG mit, wenn deren Steuerpflicht erloschen ist; mitzuteilen sind lediglich Name und An-schrift des Unternehmers und der Tag, an dem die Steuerpflicht endete. Die Mittei-lungspflicht besteht nicht, soweit ihre Erfüllung mit einem unverhältnismäßigen Auf-wand verbunden wäre.
   
   Solange ein automationsunterstützter Mitteilungsdienst noch nicht eingerichtet ist, ist regelmäßig davon auszugehen, dass die gesonderte Übermittlung der Daten mit einem unverhältnismäßigen Aufwand verbunden ist. Eine Verpflichtung der Finanzbehörden, für die Gewerbebehörden weitere als die aus steuerlichen Gründen notwendigen Nach-forschungen anzustellen, besteht nicht.

Dieses Schreiben tritt an die Stelle des BMF-Schreibens vom 17. Dezember 2004 - IV A 4 - S 0130 - 113/04 - BStBl I S. 1178. Es wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 09.12.2010

Geschäftszeichen: IV D 3 - S 7344/10/10002 - 2010/0982876

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt Folgendes:

(1) Im Umsatzsteuer-Voranmeldungs- und -Vorauszahlungsverfahren werden für die Voranmeldungszeiträume ab Januar 2011 die beiliegenden Vordruckmuster eingeführt:

• USt 1 A = Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011

• USt 1 H = Antrag auf Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung 2011

USt 1 E = Anleitung zur Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011

(2) Durch Artikel 4 Nr.8 i.V.m. Nr.5 und Artikel 32 Abs.5 des Jahressteuergesetzes 2010 - JStG 2010 - vom 8.Dezember 2010 (BGBl.I S.1768) wurde mit Wirkung vom 1.Januar 2011 der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers für Lieferungen von Gas oder Elektrizität (§ 13b Abs. 2 Nr. 5 UStG) um Lieferungen von Wär oder Kälte ergänzt. Die Bemessungsgrundlage nebst Steuer für Lieferungen von Gas, Elektrizität, Wärme oder Kälte sind daher vom Leistungsempfänger als Steuerschuldner im Vordruckmuster USt 1 A in der Zeile 49 (Kennzahl - Kz - 52/53) anzugeben.

(3) Durch Artikel 4 Nr. 8 i. V. m. Artikel 32 Abs. 5 des Jahressteuergesetzes 2010 JStG 2010 - vom 8.DEzember 2010 (BGBl. I S.1768) wurde mit Wirkung vom 1.Januar 2011 der Anwendungsbereich der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers (§ 13b UStG) um die Lieferungen der in der Anlage 3 zum UStG bezeichneten Gegenstände (insbesondere Industrieschrott und Altmetalle; § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG), das Reinigen von Gebäuden und Gebäudeteilen (§ 13b Abs. 2 Nr. 8 UStG) sowie bestimmte Lieferungen Gold (§ 13b Abs. 2 Nr. 9 UStG) erweitert. Derartige Leistungen nebst Steuer sind vom Leistungsempfänger als Steuerschuldner im Vordruckmuster USt 1 A in der Zeile 51 (Kz 84/85) zu erklären.

(4) Die anderen Änderungen in den beiliegenden Vordruckmustern gegenüber den Mustern des Vorjahres dienen der zeitlichen Anpassung oder sind redaktioneller oder drucktechnischer Art

(5) Die Vordruckmuster USt 1 A und USt 1 H sind im Aufbau und insbesondere im Kopf- und Verfügungsteil - soweit sachlich möglich - mit dem Vordruckmuster der Lohnsteuer-Anmeldung abgestimmt. Stereuanmeldungsvordrucke sollten einheitlich sein, deshalb sind die Vordrucke auf der Grundlage der unveränderten Vordruckmuster (Absatz 1) herzustellen.

(6) Folgende Abweichungen sind zulässig:

1. Die im Kopfteil der Vordruckmuster Ust 1 A und Ust 1 H eingedruckte Schlüsselzeile für die Bearbeitung im automatisierten Steuerfestsetzungsverfahren (RPFEST) kann geändert werden, wenn dies aus organisatorischen Gründen unvermeidbar ist.

2. Soweit die in den Vordruckmustern enthaltenen Kennzahlen (z.B. im Verfügungsteil) und die im Ankreuzschema enthaltene Jahreszahl "10" für die Datenerfassung nicht benötigt werden, können sie mit Rasterungen versehen werden.

In den Fällen der Abweichung soll auf der Vorderseite der Vordruckmuster USt 1 A und St 1 H unten rechts das jeweilige Bundesland angegeben werden. Anderenfalls soll diese Angabe unterbleiben.

(7) Die Zeilenabstände in den Vordruckmustern sind schreibmaschinengerecht (Zeilenabstand 1 1/2). Bei der Herstellung der Vordrucke ist ebenfalls ein schreibmaschinengerechter Zeilenabstand einzuhalten.

(8) Die Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011 sowie der Antrag auf Dauerfristverlängerung/die Anmeldung der Sondervorauszahlung 2011 sind nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung zu übermitteln (§ 18 Abs. 1 Satz 1 UStG und § 48 Abs. 1 Satz 2 UStDV i. d. F. von Artikel 9 Nr. 1 des Gesetzes zur Modernisierung und Entbürokratisierung des Steuerverfahrens - Steuerbürokratieabbaugesetz - vom 20. Dezember 2008, BGBl. I S. 2850). Informationen hierzu sind unter der Internet-Adresse www.elster.de erhältlich.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil 1 veröffentlicht.

Im Auftrag

Siehe hierzu:
USt 1 A - Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011
www.bundesfinanzministerium.de

USt 1 H - Antrag auf Dauerfristverlängerung und Anmeldung der Sondervorauszahlung
www.bundesfinanzministerium.de

USt 1 E - Anleitung zur Umsatzsteuer-Voranmeldung 2011
www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht: 07.12.2010

Geschäftszeichen: IV D 1 - S 7068/07/10001-02 - 2010/0973949

Die Liste der Goldmünzen, die für das Jahr 2011 die Kriterien des Artikels 344 Abs. 1 Ziffer 2 MwStSystRL erfüllen, wurde von der Europäischen Kommission am 27. November 2010 im Amtsblatt der Europäischen Union (ABl. EU 2010 Nr. C 322 S. 13) veröffentlicht. Zu Ihrer Information übersende ich in der Anlage einen Abdruck dieser Liste.


Im Auftrag

Hierzu siehe:
www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht: 01.12.2010

Geschäftszeichen: IV D 2 - S 7229/07/10002 - 2010/0828723

(1) Für die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf die steuerpflichtigen Umsätze von Sammlermünzen (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 und 2 UStG i. V. m. Nummer 54 Buchstabe c Doppel-buchstabe cc der Anlage 2 zum UStG) im Kalenderjahr 2011 gilt Folgendes:

1. Goldmünzen
   
   Auf die steuerpflichtigen Umsätze von Goldmünzen ist der ermäßigte Umsatzsteuersatz anzuwenden, wenn die Bemessungsgrundlage für diese Umsätze mehr als 250 % des unter Zugrundelegung des Feingewichts berechneten Metallwerts ohne Umsatzsteuer beträgt. Für steuerpflichtige Goldmünzenumsätze muss der Unternehmer zur Bestimmung des zu-treffenden Steuersatzes den Metallwert von Goldmünzen grundsätzlich anhand der aktuel-len Tagespreise für Gold ermitteln. Maßgebend ist der von der Londoner Börse festge-stellte Tagespreis (Nachmittagsfixing) für die Feinunze Gold (1 Feinunze = 31,1035 Gramm). Dieser in US-Dollar festgestellte Wert muss anhand der aktuellen Umrechnungskurse in Euro umgerechnet werden.
   
   Aus Vereinfachungsgründen kann der Unternehmer jedoch auch den letzten im Monat November festgestellten Gold-Tagespreis für das gesamte folgende Kalenderjahr zu Grunde legen. Für das Kalenderjahr 2011 ist die Metallwertermittlung nach einem Goldpreis (ohne Umsatzsteuer) von 34.273 EUR je Kilogramm (umgerechneter Tagespreis vom 30. November 2010) vorzunehmen.

2. Silbermünzen
   
   Nach Tz. 174 Nr. 2 des Bezugsschreibens kann aus Vereinfachungsgründen bei der Ermittlung des Metallwerts (Silberwerts) von Silbermünzen der letzte im Monat November festgestellte Preis je Kilogramm Feinsilber für das gesamte folgende Kalenderjahr zu Grunde gelegt werden. Für das Kalenderjahr 2011 ist die Wertermittlung nach einem Silberpreis (ohne Umsatzsteuer) von 655 EUR je Kilogramm (Tagespreis vom 30. November 2010) vorzunehmen.

(2) Die Liste der dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Silbermünzen (Anlage des Bezugsschreibens) gilt grundsätzlich auch für das Kalenderjahr 2011. Etwaige Änderungen der Liste werden ggf. besonders bekannt gegeben werden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Am 1. Juli 2011 ist in Großbritannien der UK-Bribery-Act in Kraft getreten. Das Gesetz zur Schmiergeldbekämpfung gilt als eines der härtesten Antikorruptionsgesetze der Welt. Betroffen sind auch deutsche Firmen, die geschäftliche Verbindungen zu Großbritannien unterhalten. Sie sollten sich jetzt unbedingt auf die neuen Vorschriften einstellen, um nicht in die Compliance-Falle zu tappen.

Das Gesetz regelt die Verhinderung von Korruption in Großbritannien und im Ausland, und zwar im privaten und im öffentlichen Bereich. Einzige Voraussetzung für die Zuständigkeit der Justizbehörden im Vereinigten Königreich ist eine geschäftliche Tätigkeit in Großbritannien. Nach den vom englischen Justizministerium herausgegebenen Anwendungsrichtlinien zum UK-Bribery-Act soll eine Notierung an der Londoner Börse allein nicht ausreichen, wohl aber eine Niederlassung in Großbritannien bei entsprechender Abhängigkeit von der ausländischen Obergesellschaft.

Das Gesetz umfasst insbesondere die Bereiche Bestechung, Annahme von Bestechungen, Bestechung eines ausländischen Amtsinhabers und gescheitertes Verhindern von Bestechung. Im Wesentlichen entsprechen diese Bestimmungen den deutschen Straftatbeständen der Bestechung, Bestechlichkeit sowie Bestechlichkeit und Bestechung im geschäftlichen Verkehr. Die Konsequenzen: Bei Verstoß gegen den UK-Bribery-Act drohen grundsätzlich ein unbegrenztes Bußgeld und bis zu zehn Jahre Gefängnis. Führungskräfte, die der Korruption beschuldigt werden, können auf unbegrenzte Zeit ihres Amtes enthoben werden. Wichtig: Die Anwendungsrichtlinien machen konkrete Vorgaben für Anti-Korruptionsprozesse, die in den Unternehmen eingerichtet werden sollen. Ein auf dieser Basis implementiertes Anti-Korruptions-System kann strafmildernd, unter Umständen sogar strafbefreiend wirken. Deutsche Unternehmen mit geschäftlichen Aktivitäten in England sollten sich jetzt unbedingt mit den neuen Regelungen vertraut machen und adäquate Präventionsmaßnahmen einleiten.

Fazit

Mit dem UK-Bribery-Act erhöht sich die Anzahl der zu beachtenden Gesetze und unternehmensinternen Richtlinien. Für Unternehmen ein Grund mehr, ein effektives Compliance Management einzurichten oder bereits bestehende Strukturen zu optimieren. Der Stolperstein UK-Bribery-Act zeigt einmal mehr: Wer Compliance als Instrument der Risikovorsorge begreift, stärkt seine Wettbewerbsposition und vermeidet von vornherein strafrechtliche Sanktionen und einen damit verbundenen schädigenden Imageverlust.

Quelle: Warth & Klein Grant Thornton

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für Steuerabzug gemäß § 50a EStG bei Einkünften beschränkt Steuerpflichtiger aus künstlerischen, sportlichen, artistischen, unterhaltenden oder ähnlichen Darbietungen Folgendes: (...)

Hierzu siehe:
www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht: 25.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 6 - S 2296-a/09/10001 - 2010/0912228

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird das BMF-Schreiben zur Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 35 EStG vom 24. Februar 2009 (BStBl I S. 440) - geändert durch BMF-Schreiben vom 22. Dezember 2009 (BStBl 2010 I S. 43) - wie folgt geändert:

Die Randziffern 10, 27 und 28 werden wie folgt gefasst:

Sind dem Steuerpflichtigen als Einzelunternehmer oder Mitunternehmer Gewinne aus mehreren Gewerbebetrieben zuzurechnen, sind die jeweiligen Gewerbesteuer-Messbeträge für jeden Gewerbebetrieb und für jede Mitunternehmerschaft getrennt zu ermitteln, mit dem Faktor 3,8 zu vervielfältigen und auf die zu zahlende Gewerbesteuer zu begrenzen. Dabei sind bei negativen gewerblichen Einkünften eines Betriebes oder aus einer Beteiligung der - auf Grund von Hinzurechnungen entstehende -zugehörige Gewerbesteuer-Messbetrag und die zu zahlende Gewerbesteuer nicht zu berücksichtigen. Die so ermittelten Beträge sind zur Berechnung des Anrechnungsvolumens zusammenzufassen. Bei zusammenveranlagten Ehegatten sind die Anrechnungsvolumina der Ehegatten zusammenzufassen. Zu den Besonderheiten bei mehrstöckigen Gesellschaften vgl. Rz. 27 und 28.

6.2. Besonderheiten bei mehrstöckigen Gesellschaften

Bei mehrstöckigen Mitunternehmerschaften sind bei der Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags nach § 35 EStG die Einkünfte aus der Obergesellschaft (einschließlich der Ergebnisse der Untergesellschaft) als gewerbliche Einkünfte zu berücksichtigen. Es sind zudem die anteilig auf die Obergesellschaft entfallenden Gewerbesteuer-Messbeträge sämtlicher Untergesellschaften den Gesellschaftern der Obergesellschaft nach Maßgabe des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels zuzurechnen (§ 35 Absatz 2 Satz 5 EStG). Dies gilt auch für die Zurechnung eines anteiligen Gewerbesteuer-Messbetrags einer Untergesellschaft an den mittelbar beteiligten Gesellschafter, wenn sich auf der Ebene der Obergesellschaft ein negativer Gewerbeertrag und damit ein Gewerbesteuer-Messbetrag von 0 Euro ergibt. Ein Gewerbesteuer- Messbetrag der Unter- oder Obergesellschaft, dem jedoch negative Einkünfte auf Ebene der Obergesellschaft unter Berücksichtigung der Einkünfte aus der Untergesellschaft zu Grunde liegen (z. B. aufgrund von Hinzurechnungen), ist nicht zu berücksichtigen (vgl. Rz. 10). Für die Berücksichtigung der tatsächlich zu zahlenden Gewerbesteuer (§ 35 Absatz 1 Satz 5 EStG) gelten die Sätze 1 bis 4 entsprechend.

Die Berechnung der Beschränkung des Anrechnungsvolumens auf die tatsächlich gezahlte Gewerbesteuer (§ 35 Absatz 1 Satz 5 EStG) (Vergleich zwischen dem mit dem Faktor 3,8 vervielfältigten Gewerbesteuer-Messbetrag und der tatsächlich zu zahlenden Gewerbesteuer) ist bei mehrstöckigen Mitunternehmerschaften ausschließlich in Bezug auf die (anteiligen) Gewerbesteuer-Messbeträge der Ober- und Untergesellschaft(en) und die (anteilige) tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer der Ober- und Untergesellschaft(en) des anrechnungsberechtigten Mitunternehmers der Obergesellschaft vorzunehmen (vgl. Rz. 10).

Beispiel:

A ist zu 70 % an der GmbH & Co KG I (KG I) beteiligt, die wiederum zu 50 % an der GmbH & Co KG II (KG II) beteiligt ist. Die KG II erzielt einen Gewinn von 100.000 €. Für die KG II wird unter Berücksichtigung von §§ 8 und 9 GewStG ein Gewerbesteuer-Messbetrag von 1.000 € festgestellt; die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer beträgt 3.600 €. Dies führt damit zu einem der KG I zuzurechnenden anteiligen Gewerbesteuer-Messbetrag von 500 € (50 % von 1.000 € entsprechend dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel) und einer zuzurechnenden anteiligen tatsächlich zu zahlenden Gewerbesteuer von 1.800 € (50 % von 3.600 € entsprechend dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel).

Der KG I werden aus der Beteiligung an der KG II Einkünfte von 50.000 € zugewiesen. Die KG I erzielt aus dem operativen Geschäft einen Verlust von 40.000 € und somit einen negativen Gewerbeertrag. Dies führt zu einem Gewerbesteuer-Messbetrag und zu einer zu zahlenden Gewerbesteuer von 0 €. A werden aus der Beteiligung an der KG I insgesamt Einkünfte von 7.000 € zugewiesen (unter Einbezug des (anteiligen) Ergebnisanteils aus der KG II). Der aus der Beteiligung an der KG II stammende anteilige Gewerbesteuer-Messbetrag von 500 € und die anteilige zu zahlende Gewerbesteuer von 1.800 € ist in die Feststellung nach § 35 Absatz 2 EStG bei der KG I einzubeziehen und dem Gesellschafter A anteilig entsprechend dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen.

Der auf A entfallende Gewerbesteuer-Messbetrag beträgt hiernach 350 € (70 % von 500 €) und die auf A entfallende tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer 1.260 € (70 % von 1.800 €). Bei A ist aufgrund seiner Beteiligung an der KG I eine Steuerermäßigung nach § 35 EStG in Höhe des 3,8-fachen Gewerbesteuer-Messbetrags von 350 € (=1.330 €), höchstens der Ermäßigungshöchstbetrag nach § 35 Absatz 1 Satz 2 EStG und begrenzt auf die tatsächlich zu zahlende Gewerbesteuer von 1.260 € zu berücksichtigen. Bei der Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags für A sind in Bezug auf die Beteiligung an der KG I positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 7.000 € anzusetzen.

Das Schreiben ist in allen offenen Fällen anzuwenden. Es wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 22.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 4 - S 2282/07/0006-01 - 2010/0912635

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt zur Anwendung der BFH-Urteile VIII R 43/02 vom 4. November 2003, VIII R 59/01 und VIII R 50/03 jeweils vom 24. August 2004, III R 71/05 vom 31. August 2006 sowie III R 105/07 vom 19. November 2008 für die steuerliche Berücksichtigung von Kindern, die wegen körperlicher, geistiger oder seelischer Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten, Folgendes:

1. Behinderte Kinder (Allgemeines)
   
   Menschen sind behindert, wenn ihre körperliche Funktion, geistige Fähigkeit oder seelische Gesundheit mit hoher Wahrscheinlichkeit länger als sechs Monate von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweichen und daher ihre Teilhabe am Leben in der Gesellschaft beeinträchtigt ist (§ 2 Absatz 1 Satz 1 SGB IX). Zu einer Behinderung können auch Suchtkrankheiten (z. B. Drogenabhängigkeit, Alkoholismus) führen (BFH vom 16. April 2002 - BStBl II Seite 738). Nicht zu den Behinderungen zählen Krankheiten, deren Verlauf sich auf eine im Voraus abschätzbare Dauer beschränkt, insbesondere akute Erkrankungen.
   
   Ein Kind, das wegen seiner Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, kann bei Vorliegen der sonstigen Voraussetzungen über das 25. Lebensjahr hinaus ohne altersmäßige Begrenzung berücksichtigt werden. Eine Berücksichtigung setzt voraus, dass die Behinderung, deretwegen das Kind nicht in der Lage ist, sich selbst zu unterhalten, vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetreten ist. Ein Kind kann auch berücksichtigt werden, wenn diese Behinderung bereits vor dem 1. Januar 2007 und vor Vollendung des 27. Lebensjahres eingetreten ist (§ 52 Absatz 40 Satz 8 EStG).

2. Nachweis der Behinderung
   
   Der Nachweis einer Behinderung kann folgendermaßen erbracht werden:

   1. bei einer Behinderung, deren Grad auf mindestens 50 festgestellt wurde, durch einen Ausweis nach dem SGB IX oder durch einen Bescheid der nach § 69 Absatz 1 SGB IX zuständigen Behörde,

   2. bei einer Behinderung, deren Grad auf weniger als 50, aber mindestens 25 festgestellt ist,

   1. durch eine Bescheinigung der nach § 69 Absatz 1 SGB IX zuständigen Behörde auf Grund eines Feststellungsbescheides nach § 69 Absatz 1 SGB IX, die eine Äußerung darüber enthält, ob die Behinderung zu einer dauernden Einbuße der körperlichen Beweglichkeit geführt hat oder auf einer typischen Berufskrankheit beruht,

   2. wenn dem Kind wegen seiner Behinderung nach den gesetzlichen Vorschriften Renten oder andere laufende Bezüge zustehen, durch den Rentenbescheid oder einen entsprechenden Bescheid,

   3. bei einer Einstufung als schwerstpflegebedürftige Person in Pflegestufe III nach dem SGB XI oder diesem entsprechenden Bestimmungen durch den entsprechenden Bescheid.

   
   
   Der Nachweis der Behinderung kann auch in Form einer Bescheinigung des behandelnden Arztes oder eines ärztlichen Gutachtens erbracht werden (BFH vom 16. April 2002 - BStBl II Seite 738). Aus der Bescheinigung bzw. dem Gutachten muss Folgendes hervorgehen:

   • Umfang der Behinderung,

   • Beginn der Behinderung, soweit das Kind das 25. Lebensjahr vollendet hat und

   • Auswirkungen der Behinderung auf die Erwerbstätigkeit des Kindes.

   Für ein Kind, das wegen seiner Behinderung bereits länger als ein Jahr in einer Kranken- oder Pflegeeinrichtung untergebracht ist, genügt eine Bestätigung des für diese Einrichtung zuständigen Arztes hierüber; die Bescheinigung ist nach spätestens fünf Jahren zu erneuern.

3. Ursächlichkeit der Behinderung
   
   Die Behinderung des Kindes muss ursächlich („wegen“) für die mangelnde Fähigkeit zum Selbstunterhalt sein. Hiervon ist zur Vereinfachung des Verfahrens grundsätzlich auszugehen, wenn bei einem Kind der Grad der Behinderung 50 oder mehr beträgt und besondere Umstände hinzutreten, auf Grund derer eine Erwerbstätigkeit unter den üblichen Bedingungen des Arbeitsmarktes ausgeschlossen erscheint. Als besondere Umstände gelten beispielsweise die Unterbringung in einer Werkstatt für behinderte Menschen, der Bezug von Grundsicherungsleistungen nach dem SGB XII oder die Fortdauer einer Schul- oder Berufsausbildung eines Kindes auf Grund seiner Behinderung über das 25. Lebensjahr hinaus. Die Ursächlichkeit der Behinderung ist auch gegeben, wenn im Ausweis über die Eigenschaft als schwerbehinderter Mensch das Merkmal „H“ (hilflos) eingetragen ist. Dem Merkzeichen „H“ steht die Einstufung als Schwerstpflegebedürftiger in Pflegestufe III nach dem SGB XI oder diesem entsprechenden Bestimmungen gleich. Entsprechendes gilt bei einer Festsetzung einer vollen Erwerbsminderungsrente gegenüber dem Kind.
   
   Bestehen Zweifel an der Ursächlichkeit der Behinderung, ist eine Stellungnahme der Agentur für Arbeit darüber einzuholen, ob die Voraussetzungen für eine Mehrfachanrechnung nach § 76 Absätze 1 oder 2 SGB IX erfüllt sind oder ob das Kind nach Art und Umfang seiner Behinderung in der Lage ist, eine arbeitslosenversicherungspflichtige, mindestens 15 Stunden wöchentlich umfassende Beschäftigung unter den üblichen Bedingungen des für das Kind in Betracht kommenden Arbeitsmarktes auszuüben. Liegen die Voraussetzungen für eine Mehrfachanrechnung vor, ist das Kind zu berücksichtigen, auch wenn es eine Erwerbstätigkeit von mehr als 15 Stunden wöchentlich ausüben könnte. Ist das Kind nicht in der Lage, eine mindestens 15 Stunden wöchentlich umfassende Beschäftigung unter den üblichen Bedingungen des für das Kind in Betracht kommenden Arbeitsmarktes auszuüben, kann unterstellt werden, dass die Ursächlichkeit der Behinderung gegeben ist.
   
   Beträgt der Grad der Behinderung weniger als 50 und treten keine besonderen Umstände hinzu, ist die Behinderung grundsätzlich als nicht ursächlich für die mangelnde Fähigkeit zum Selbstunterhalt anzusehen.
   
   Wird der Nachweis der Behinderung nicht durch einen Ausweis nach dem SGB IX oder über einen behördlichen Bescheid (z. B. Feststellungsbescheid des Versorgungsamtes bzw. der nach Landesrecht zuständigen Behörde, Rentenbescheid) geführt, ist für die Frage der Ursächlichkeit der Behinderung in jedem Fall die Stellungnahme der Agentur für Arbeit einzuholen (siehe vorstehende Ausführungen; vgl. im Übrigen DA-FamEStG 63.3.6.3 Absatz 3 - BStBl 2009 I Seite 1070); hierzu kann der Vordruck KG 4a des Bundeszentralamts für Steuern (http://www.bzst.de/DE/Steuern_National/Kindergeld_Fachaufsicht/Familienkassen/Formulare/Formulare_node.html) verwendet werden. In Zweifelsfällen ist zunächst die Familienkasse zu beteiligen (R 31 Absatz 4 EStR 2008).
   
   Die Behinderung muss bei der Prüfung der Ursächlichkeit nicht die einzige Ursache dafür sein, dass das Kind außerstande ist, sich selbst zu unterhalten. Eine Mitursächlichkeit ist ausreichend, wenn der Mitursächlichkeit nach den Gesamtumständen des Einzelfalls erhebliche Bedeutung zukommt (BFH vom 19. November 2008 - [III R 105/07] BStBl 2010 II Seite …). Die Prüfung der Mitursächlichkeit kommt in den Fällen zum Tragen, in denen das Kind grundsätzlich in der Lage ist, eine Erwerbstätigkeit auf dem allgemeinen Arbeitsmarkt auszuüben (d. h. eine mindestens 15 Stunden wöchentlich umfassende Beschäftigung), die Behinderung einer Vermittlung einer Arbeitsstelle jedoch entgegensteht. Eine allgemein ungünstige Situation auf dem Arbeitsmarkt oder andere Umstände (z. B. mangelnde Mitwirkung bei der Arbeitsvermittlung, Ablehnung von Stellenangeboten), die zur Arbeitslosigkeit des Kindes und damit zur Unfähigkeit zum Selbstunterhalt führen, begründen hingegen keine Berücksichtigung nach § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 3 EStG.

4. Außerstande sein, sich selbst zu unterhalten
   
   Ein behindertes Kind ist außerstande, sich selbst zu unterhalten, wenn es mit den ihm zur Verfügung stehenden finanziellen Mitteln seinen gesamten notwendigen Lebensbedarf nicht bestreiten kann. Bei der Prüfung dieser Voraussetzung ist der Lebensbedarf zu ermitteln und den Einkünften und Bezügen (R 32.10 EStR 2008) sowie weiteren verfügbaren Mitteln des Kindes gegenüberzustellen. Da sich diese Ermittlung im Einzelfall recht aufwändig gestalten kann, ist in dieser Weise nur dann zu verfahren, wenn die Einkünfte und Bezüge des behinderten Kindes den Grenzbetrag des § 32 Absatz 4 Satz 2 EStG übersteigen. Zu den Bezügen eines behinderten Kindes zählen bei dieser vereinfachten Methode keine Leistungen, die dem Kind wegen eines behinderungsbedingten Bedarfs zweckgebunden zufließen, wie beispielsweise das Pflegegeld oder das Blindengeld. Unterschreiten die Einkünfte und Bezüge des Kindes den Grenzbetrag, ist ohne weiteres davon auszugehen, dass das Kind außerstande ist, sich selbst zu unterhalten (R 32.9 EStR 2008).
   
   Übersteigen die Einkünfte und Bezüge des behinderten Kindes den Grenzbetrag des § 32 Absatz 4 Satz 2 EStG, ist bei der regulären Vergleichsberechnung nach den folgenden Grundsätzen zu verfahren: zunächst ist der existenzielle Lebensbedarf des behinderten Kindes zu ermitteln. Dieser setzt sich typischerweise aus dem allgemeinen Lebensbedarf (Grundbedarf) und dem individuellen behinderungsbedingten Mehrbedarf zusammen. Als Grundbedarf ist der Jahresgrenzbetrag des § 32 Absatz 4 Satz 2 EStG anzusetzen. Der behinderungsbedingte Mehrbedarf umfasst Aufwendungen, die nicht behinderte Kinder nicht haben (siehe Abschnitt V). Dem gesamten notwendigen Lebensbedarf des behinderten Kindes sind sodann dessen finanzielle Mittel (Einkünfte und Bezüge einschließlich der Leistungen, die dem Kind wegen eines behinderungsbedingten Bedarfs zweckgebunden zufließen) gegenüberzustellen. Zur Berechnung kann der Vordruck KG 4c des Bundeszentralamts für Steuern (http://www.bzst.de/DE/Steuern_National/Kindergeld_Fachaufsicht/Familienkassen/Formular e/Formulare_node.html) verwendet werden (vgl. zur Berechnung auch die Beispiele in H 32.9 EStH 2009). Übersteigen die eigenen finanziellen Mittel des Kindes seinen Lebensbedarf nicht, ist es außerstande, sich selbst zu unterhalten und demzufolge als Kind zu berücksichtigen.

5. Behinderungsbedingter Mehrbedarf

1. Allgemeines
   
   Zum behinderungsbedingten Mehrbedarf gehören alle mit einer Behinderung zusammenhängenden außergewöhnlichen Belastungen, z. B. Aufwendungen für die Hilfe bei den gewöhnlichen und regelmäßig wiederkehrenden Verrichtungen des täglichen Lebens, für die Pflege sowie für einen erhöhten Wäschebedarf. Sofern kein Einzelnachweis erfolgt, bemisst sich der behinderungsbedingte Mehrbedarf grundsätzlich nach dem Pauschbetrag für behinderte Menschen gemäß § 33b Absatz 3 EStG. Daneben kann ein weiterer behinderungsbedingter Mehrbedarf angesetzt werden, soweit dieser nicht schon durch den Pauschbetrag erfasst ist. Zu den zusätzlich berücksichtigungsfähigen Aufwendungen gehören alle übrigen durch die Behinderung bedingten Aufwendungen wie z. B. Operationskosten und Heilbehandlungen, Kuren, Arzt- und Arzneikosten; bestehen Zweifel darüber, dass die Aufwendungen durch die Behinderung bedingt sind, ist eine ärztliche Bescheinigung hierüber vorzulegen.
   
   Zu den zusätzlich berücksichtigungsfähigen Aufwendungen zählen auch ergänzende persönliche Betreuungsleistungen der Eltern, soweit sie über die durch das Pflegegeld abgedeckte Grundpflege und hauswirtschaftliche Verrichtungen hinausgehen und nach amtsärztlicher Bescheinigung unbedingt erforderlich sind. Der hierfür anzusetzende Stundensatz beträgt 8 Euro. Unter bestimmten Voraussetzungen sind Fahrtkosten ebenfalls als Mehrbedarf zu berücksichtigen (H 33.1-33.4 Fahrtkosten behinderter Menschen EStH 2009). Zusätzlich können Mehraufwendungen als behinderungsbedingter Mehrbedarf berücksichtigt werden, die einem behinderten Kind anlässlich einer Urlaubsreise durch Kosten für Fahrten, Unterbringung und Verpflegung einer Begleitperson entstehen, sofern die Notwendigkeit ständiger Begleitung nachgewiesen ist (siehe hierzu im Einzelnen DA-FamEStG 63.3.6.4 Absatz 3 - BStBl 2009 I Seite 1071).
   
   Anstelle des Pauschbetrages für behinderte Menschen nach § 33b Absatz 3 EStG kann das Pflegegeld als behinderungsbedingter Mehrbedarf angesetzt werden, wenn das Kind Pflegegeld aus der Pflegeversicherung erhält (BFH vom 24. August 2004 - [VIII R 50/03] BStBl 2010 II Seite …). Dies gilt gleichermaßen für das Blindengeld (BFH vom 31. August 2006 - [III R 71/05] BStBl 2010 II Seite …). Diese Regelung findet sowohl bei Kindern, die in eigener Wohnung (ohne Kostenbeteiligung Dritter) oder im Haushalt der Eltern leben, Anwendung als auch in Fällen teil- oder vollstationärer Unterbringung.

2. Behinderungsbedingter Mehrbedarf bei teilstationärer Unterbringung
   
   Eine teilstationäre Unterbringung liegt beispielsweise dann vor, wenn ein Kind tagsüber in einer Werkstatt für behinderte Menschen betreut wird, ansonsten aber im Haushalt der Eltern lebt. Ohne Einzelnachweis bemisst sich der behinderungsbedingte Mehrbedarf bei Kindern, die teilstationäre Einrichtungen besuchen und entsprechende Leistungen im Rahmen der Eingliederungshilfe erhalten (z. B. für die Betreuung in einer Werkstatt für behinderte Menschen), nach dem Pauschbetrag für behinderte Menschen gemäß § 33b Absatz 3 EStG. Zusätzlich kann ein weiterer behinderungsbedingter Mehrbedarf angesetzt werden. Dieser umfasst neben den im vorherigen Abschnitt aufgeführten Mehraufwendungen insbesondere die Kosten im Rahmen der Eingliederungshilfe (Kosten für die Beschäftigung in der Werkstatt für behinderte Menschen, Fahrten zur Werkstatt) abzüglich des nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung zu ermittelnden Wertes der Verpflegung, da diese schon durch den Grundbedarf abgedeckt ist (vgl. Buchstabe A der Beispiele in H 32.9 Außerstande sein, sich selbst zu unterhalten EStH 2009).

3. Behinderungsbedingter Mehrbedarf bei vollstationärer Unterbringung
   
   Ein Kind ist vollstationär untergebracht, wenn es nicht im Haushalt der Eltern lebt, sondern anderweitig auf Kosten eines Dritten (im Regelfall der Sozialhilfeträger) untergebracht ist. Dabei kommt es nicht darauf an, ob das Kind in einem Heim untergebracht ist; es kann auch in einer eigenen Wohnung oder einer sonstigen Wohneinrichtung (z. B. betreutes Wohnen) leben. Eine vollstationäre Unterbringung liegt auch dann vor, wenn sich das Kind zwar zeitweise (z. B. am Wochenende oder in den Ferien) im Haushalt der Eltern aufhält, der Platz im Heim oder im Rahmen des betreuten Wohnens aber durchweg auch während dieser Zeit zur Verfügung steht.
   
   In den Fällen der vollstationären Unterbringung eines behinderten Kindes erfolgt die Ermittlung des behinderungsbedingten Mehrbedarfs regelmäßig durch Einzelnachweis der Aufwendungen, indem die im Wege der Eingliederungshilfe übernommenen Kosten für die Unterbringung abzüglich des nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung zu ermittelnden Wertes der Verpflegung angesetzt werden (BFH vom 15. Oktober 1999 - BStBl 2000 II Seite 79; vgl. zur Berechnung Buchstabe B der Beispiele in H 32.9 außerstande sein, sich selbst zu unterhalten EStH 2009), die schon durch den Grundbedarf abgedeckt ist. Sofern kein Einzelnachweis erfolgt, bemisst sich der behinderungsbedingte Mehrbedarf auch bei Kindern, die vollstationär untergebracht sind, nach dem Pauschbetrag für behinderte Menschen gemäß § 33b Absatz 3 EStG. Daneben kann ein weiterer behinderungsbedingter Mehrbedarf angesetzt werden, soweit dieser nicht schon durch den Pauschbetrag erfasst ist. Hierzu zählen die im Abschnitt a) aufgeführten Mehraufwendungen. Eine Berücksichtigung der Eingliederungshilfe neben dem Pauschbetrag für behinderte Menschen ist nicht möglich, da der Ansatz der Kosten für die Unterbringung bei vollstationärer Unterbringung einem Einzelnachweis entspricht.

6. Monatsprinzip
   
   Bei der Prüfung, ob ein volljähriges behindertes Kind behinderungsbedingt außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, ist vom Grundsatz her auf den Kalendermonat abzustellen, da die für behinderte Kinder maßgebliche Vorschrift des § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 3 EStG von der Jahresgrenzbetragsregelung in § 32 Absatz 4 Satz 2 EStG nicht erfasst wird (BFH vom 4. November 2003 - [VIII R 43/02] BStBl 2010 II Seite …). Eine Jahresberechnung führt bei gleich bleibenden monatlichen Einnahmen und einem monatlich gleich bleibenden behinderungsbedingten Mehrbedarf während des gesamten Kalenderjahres jedoch zu demselben Ergebnis wie eine Monatsberechnung. Aus Vereinfachungsgründen ist deshalb in der Praxis bei der Ermittlung des individuellen behinderungsbedingten Mehrbedarfs sowie bei der Ermittlung der finanziellen Mittel des behinderten Kindes eine Monatsberechnung nur dann anzustellen, wenn ein nicht monatlich anfallender Sonderbedarf gegeben ist bzw. unregelmäßig anfallende Gratifikationen oder Sonderzuwendungen wie beispielsweise das Urlaubs- oder Weihnachtsgeld zugeflossen sind.
   
   Der behinderungsbedingte Sonderbedarf, der nicht jeden Monat anfällt, ist nicht ausschließlich dem Monat zuzuordnen, in dem die Kosten angefallen sind. Die Fähigkeit zum Selbstunterhalt bleibt vielmehr auch dann bestehen, wenn die monatlichen Einnahmen eines längeren Zeitraumes so hoch gewesen sind, dass sie den nicht monatlich anfallenden behinderungsbedingten Mehrbedarf abdecken können. Es ist deshalb darauf abzustellen, ob bei einer vorausschauenden Bedarfsplanung unter Zugrundelegung einer monatlichen Durchschnittsbelastung der Mehrbedarf aufgefangen werden kann (BFH vom 24. August 2004 - [VIII R 59/01] BStBl 2010 II Seite …). Der Mehrbedarf ist demzufolge gleichmäßig auf das Kalenderjahr zu verteilen.
   
   Sonderzuwendungen, die nicht monatlich anfallen, und einmalige Einnahmen sind auf einen angemessenen Zeitraum aufzuteilen und monatlich mit einem entsprechenden Teilbetrag anzusetzen. Jährlich anfallende Einnahmen wie Weihnachts- oder Urlaubsgeld sind bei dieser monatsbezogenen Vergleichsberechnung nicht ausschließlich dem Monat des Zuflusses zuzuordnen, sondern auf den Zuflussmonat und die nachfolgenden elf Monate aufzuteilen (BFH vom 24. August 2004 - BStBl 2007 II Seite 248).
   
   Beispiel: Die Tochter (28 Jahre, Grad der Behinderung 80) eines Steuerpflichtigen erhält Weihnachtsgeld im November 2009 in Höhe von 1.200 Euro. Für die Monate November 2009 bis Oktober 2010 sind jeweils 100 Euro an Einnahmen anzusetzen.
   
   Nachzahlungen für vorangegangene Kalenderjahre sind in voller Höhe im Jahr des Zuflusses zu erfassen (BFH vom 4. November 2003 - [VIII R 43/02] BStBl 2010 II Seite …) und auf den Zuflussmonat und die nachfolgenden Monate des Zuflussjahres zu verteilen.
   
   Das Monatsprinzip gilt lediglich für die Vergleichsberechnung zur Prüfung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Lebensbedarf ./. finanzielle Mittel) eines behinderten Kindes. Die auf das gesamte Veranlagungsjahr bezogene Vergleichsberechnung des § 31 Satz 4 EStG ist hiervon nicht berührt.
   
   Für den Fall, dass die finanziellen Mittel des behinderten Kindes dessen allgemeinen Lebens-bedarf übersteigen, ist zu prüfen, ab welchem Monat das Kind in der Lage ist, selbst für seinen Lebensunterhalt zu sorgen. Dabei ist der Monat der Änderung der Verhältnisse ggf. wie ein Teilmonat zu behandeln, in dem das Kind berücksichtigt wird.
   
   
   Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
   
   Im Auftrag

Veröffentlicht: 16.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 4 - S 2221/07/0004 :001 - 2010/0898504

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen zwischen den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder wird an der bisherigen Verwaltungsauffassung, nach der ausschließlich Kirchensteuer an inländische Körperschaften des öffentlichen Rechts von § 10 Absatz 1 Nummer 4 EStG erfasst war, nicht mehr festgehalten.

Auch Kirchensteuerzahlungen an Religionsgemeinschaften, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder in einem Staat belegen sind, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) angewendet wird, und die bei Inlandsansässigkeit als Körperschaften des öffentlichen Rechts anzuerkennen wären, sind als Sonderausgabe nach § 10 Absatz 1 Nummer 4 EStG abziehbar. Hierzu wird auf die Auflistung der übrigen EU-/EWR-Staaten, die Kirchensteuer erheben (Stand: 14. Oktober 2010), in der beigefügten Anlage verwiesen. Soweit Religionsgemeinschaften zwar in den aufgeführten EU/EWR-Staaten ansässig, jedoch nicht in der Anlage aufgeführt sind, sind für die fiktive Einordnung als Körperschaft des öffentlichen Rechts die zuständigen Innen- oder Kultusbehörden einzubeziehen.

Dieses Schreiben ist ab sofort auf alle noch nicht bestandskräftigen Veranlagungen anzuwenden und wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 16.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 1 - S 2252/10/10010 - 2010/0899580

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder werden die BMF-Schreiben vom 18. Dezember 2009 - BStBl 2010 Seite 79 - und vom 22. Dezember 2009 - BStBl 2010 I Seite 94 - wie folgt ergänzt:

1. Änderung des BMF-Schreibens vom 18. Dezember 2009

Nach Randziffer 36 wird folgende Randziffer 36a eingefügt:

„36a: Wurde für Ehegatten die ehegattenübergreifende Verlustverrechnung im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 2 Halbsatz 2 EStG durchgeführt, sind in den jeweiligen Steuerbescheinigungen die Erträge und Quellensteuern auszuweisen, die nach der entsprechend den Randziffern 266 bis 277 des BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2009 - BStBl 2010 I Seite 94 - durchgeführten übergreifenden Verlustverrechnung und Quellensteueranrechnung verbleiben.“

2. Änderung des BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2009

Nach Randziffer 8 wird folgende Randziffer 8a eingefügt:

„8a: Vollrisikozertifikate mit mehreren Zahlungszeitpunkten

Liegen bei einem Vollrisikozertifikat mehrere Zahlungszeitpunkte bis zur Endfälligkeit vor, sind die Erträge zu diesen Zeitpunkten Einkünfte i. S. des § 20 Absatz 1 Nummer 7 EStG; dies gilt nicht, wenn die Emissionsbedingungen von vornherein eindeutige Angaben zur Tilgung oder zur Teiltilgung während der Laufzeit vorsehen und die Vertragspartner entsprechend verfahren. Erfolgt bei diesen Zertifikaten zum Zeitpunkt der Endfälligkeit keine Zahlung mehr, liegt zum Zeitpunkt der Endfälligkeit kein veräußerungsgleicher Vorgang i. S. des § 20 Absatz 2 EStG vor. Sind bei einem Zertifikat im Zeitpunkt der Endfälligkeit keine Zahlungen vorgesehen, weil der Basiswert eine nach den Emissionsbedingungen vorgesehene Bandbreite verlassen hat oder kommt es durch das Verlassen der Bandbreite zu einer - vorzeitigen - Beendigung des Zertifikats (z. B. bei einem Zertifikat mit ,,Knock-out"-Struktur) ohne weitere Kapitalrückzahlungen, liegt gleichfalls kein veräußerungsgleicher Tatbestand i. S. des § 20 Absatz 2 EStG vor.“

Randziffer 83 wird wie folgt gefasst:

„Erhalten Anleger Entschädigungszahlungen für Verluste, die auf Grund von Beratungsfehlern im Zusammenhang mit einer Kapitalanlage geleistet werden, sind diese Zahlungen besondere Entgelte und Vorteile i. S. des § 20 Absatz 3 i. V. m. § 20 Absatz 1 oder 2 EStG, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zu einer konkreten einzelnen Transaktion besteht, bei der ein konkreter Verlust entstanden oder ein steuerpflichtiger Gewinn vermindert wird. Dies gilt auch dann, wenn die Zahlung ohne eine rechtliche Verpflichtung erfolgt und im Übrigen auch bei Entschädigungszahlungen für künftig zu erwartende Schäden.“

Randziffer 156 Satz 1 wird wie folgt gefasst:

„Die Rzn. 152 bis 154 gelten nicht bei Contractual Trust Arrangements (CTAs).“

In Randziffer 157 wird folgender Satz angefügt:

„Ist eine Freistellung vom Steuerabzug nach § 43 Absatz 2 Satz 3 Nummer 1 und 2 EStG nicht möglich, wird unter den Voraussetzungen des Satzes 1 eine Abstandnahme vom Steuerabzug aufgrund einer NV-Bescheinigung nicht beanstandet.“

Vor Randziffer 184 wird folgende Randziffer 183a eingefügt:

V. Bemessung der Kapitalertragsteuer (§ 43a EStG)

„01. Übernahme der Kapitalertragsteuer durch den Schuldner der Kapitalerträge

183a: Übernimmt der Schuldner der Kapitalerträge für den Gläubiger die Kapitalertragsteuer, gilt dies auch für den Solidaritätszuschlag. Die Kirchensteuer ist ebenfalls zu berücksichtigen, wenn ein Antrag im Sinne des § 51 Absatz 2c Satz 1 EStG des Anteilseigners vorliegt.

Beispiel 1:

Berechnungsbeispiel (mit Kirchensteuer):

Die Berechnungsformel nach § 32d Absatz 1 Satz 3 EStG ist wie folgt anzupassen:

Bei einem Kirchensteuer-Satz von 8 % ist im Zähler ein Wert von 4,08 zu verwenden.

Beispiel 2:

Berechnungsbeispiel (ohne Kirchensteuer):

Berechnungsformel:

In Randziffer 233 wird folgender Satz angefügt: „

„In den Fällen der ehegattenübergreifenden Verlustverrechnung umfasst die Bescheinigung die nach Maßgabe der Rzn. 266 bis 277 ermittelten nicht ausgeglichenen Verluste“.

Randziffer 251 wird wie folgt gefasst:

„Korrekturen beim Kapitalertragsteuerabzug sind nur mit Wirkung für die Zukunft, d. h. nach den Verhältnissen im Zeitpunkt des Bekanntwerdens des Fehlers vorzunehmen.

Beispiel 1:

A erhält eine Ausschüttung einer Kapitalgesellschaft über 100 € im Jahr 01, die in voller Höhe als Dividende behandelt wird. Im Jahr 02 erfolgt die Korrektur des Dividendenertrags auf 50 €. In Höhe von weiteren 50 € lag eine nicht steuerbare Kapitalrückzahlung vor. Insoweit ergibt sich eine Minderung der Anschaffungskosten für die Anteile. Die Aktien sind im Jahr 02 noch im Bestand des Kunden.

Das Kreditinstitut hat einen allgemeinen Verlust in Höhe von 50 € im Jahr 02 einzubuchen. Außerdem sind die Anschaffungskosten um 50 € zu mindern.

Abwandlung:

Die Aktien wurden von A im Jahr 01 mit einem Verlust von 20 € veräußert.

Das Kreditinstitut hat einen allgemeinen Verlust in Höhe von 50 € und einen Aktienveräußerungsgewinn von 50 € einzubuchen.

Beispiel 2:

A hat im Jahr 01 Aktien mit einen Gewinn von 2.000 € veräußert. Im Jahr 02 führt die Neuberechnung des Veräußerungsergebnisses auf Grund einer Fehlerkorrektur zu einem Verlust von 500 €.

Die Bank hat im Jahr 02 einen allgemeinen Verlust in Höhe von 2.000 € und einen Aktienverlust in Höhe von 500 € einzubuchen.

Beispiel 3:

A kauft im Jahr 01 Anteile an einem Investmentfonds mit einem Zwischengewinn von 10 €. Im Jahr 02 wird der Zwischengewinn auf 5 € abgesenkt. Die Anteile befinden sich noch im Depotbestand des A.

Der zu hohe Einkaufszwischengewinn wird durch eine Einbuchung eines laufenden Ertrags von 5 € korrigiert.

Abwandlung:

Die Fondsanteile werden im Jahr 02 mit einem Gewinn von 100 € veräußert.

Der zu hohe Einkaufszwischengewinn wird durch die Einbuchung eines laufenden Ertrags von 5 € korrigiert. Da das Veräußerungsergebnis im Sinne des § 8 Absatz 5 InvStG um 5 € zu hoch ist, erfolgt die Korrektur durch Einbuchung eines allgemeinen Verlustes von 5 €.

Beispiel 4:

Wie Beispiel 3. Allerdings wird im Jahr 02 der Zwischengewinn auf 20 € erhöht. Die Fondsanteile sind noch im Bestand des Kunden.

Der zu niedrige Einkaufszwischengewinn wird durch die Einbuchung eines allgemeinen Verlusts von 10 € korrigiert.

Abwandlung:

Die Fondsanteile werden im Jahr 02 mit einem Gewinn von 100 € veräußert.

Der zu niedrige Einkaufszwischengewinn wird durch die Einbuchung eines allgemeinen Verlusts von 10 € korrigiert. Da das Veräußerungsergebnis im Sinne des § 8 Absatz 5 InvStG zu niedrig ist, erfolgt die Einbuchung eines Veräußerungsgewinns in Höhe von 10 €.

Beispiel 5:

A veräußert im Jahr 01 Wertpapiere mit einem Verlust von 200 €. Die Bank behandelt die Verluste als Aktienveräußerungsverluste. Im Jahr 02 stellt sich heraus, dass es sich um Verluste aus der Veräußerung von Finanzinnovationen handelt. Der Verlusttopf ist noch nicht verbraucht.

Die Bank hat die steuerrechtliche Einstufung im Jahr 02 zu korrigieren.

Hiervon abweichend können die auszahlenden Stellen einheitlich für alle Anleger bis zum 31. Januar Korrekturen für das vorangegangene Kalenderjahr vornehmen.

Bei der Korrektur nach Satz 1 hat die auszahlende Stelle nicht auf die rechtliche Zuordnung zum Zeitpunkt des Steuerabzugs, sondern auf die rechtliche Zuordnung zum Zeitpunkt der Korrektur abzustellen.

Beispiele:

• Zum Zeitpunkt des Steuereinbehalts im Jahr 01 befanden sich die Wertpapiere im Privatvermögen des A. Im Jahr 02 gehören die Wertpapiere zum Betriebsvermögen. Eine Korrektur im Jahr 02 ist nicht vorzunehmen.

• A war zum Zeitpunkt des Steuereinbehalts im Jahr 01 unbeschränkt steuerpflichtig. Ende des Jahres 01 zieht er in das Ausland. Eine Korrektur ist im Jahr 02 nicht vorzunehmen.

Hat die auszahlende Stelle den Fehler offensichtlich selbst zu vertreten, kann sie abweichend von Satz 1 nach § 44b Absatz 5 Satz 1 EStG die Korrektur für die Vergangenheit durchführen. In diesen Fällen ist es zulässig, die Korrektur des Steuerabzugs erst im Rahmen der nächsten Steueranmeldung zu berücksichtigen; eine Änderung der ursprünglichen Anmeldung ist nicht erforderlich.“

Nach Randziffer 251 werden folgende Randziffern eingefügt:

„251a.: Randziffer 251 findet keine Anwendung bei

• Anlegern, deren Kapitalerträge Betriebseinnahmen sind,

• Steuerausländern, sofern ihnen keine Steuerbescheinigung ausgestellt wurde,

• der Korrektur der Ersatzbemessungsgrundlage, sofern nicht die Voraussetzungen der Rz. 196 vorliegen.

Beispiel:

Das Kreditinstitut hat im Jahr 01 einen Wertpapierverkauf wegen fehlender Kenntnis über die Anschaffungskosten mit der Ersatzbemessungsgrundlage abgerechnet. Als Veräußerungspreis wurde ein Börsenkurs von 100 € zu Grunde gelegt. Im Jahr 02 stellt sich heraus, dass der Börsenkurs tatsächlich 90 € betrug.

Eine Korrektur ist nicht vorzunehmen.

• Korrekturen bei Erträgen aus Anteilen an ausländischen Investmentvermögen, wenn bei der Veräußerung oder Rückgabe von Anteilen an ausländischen thesaurierenden Investmentfonds Kapitalertragsteuer einbehalten wurde (§ 7 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 InvStG),

• Korrekturen bei der Anrechnung ausländischer Quellensteuer, wenn der Steuerpflichtige die Quellensteuer auf Grund einer Entscheidung des EuGH vom ausländischen Staat erstattet bekommt, sowie bei Änderung oder Wegfall der Bemessungsgrundlage auf Grund einer Entscheidung des EuGH, des Bundesverfassungsgerichts oder des Bundesfinanzhofs,

• wenn ein Steuerpflichtiger die Geschäftsbeziehung mit einer auszahlenden Stelle beendet, ohne seine Wertpapiere auf ein anderes Institut zu übertragen.

Die zutreffende Festsetzung der Einkommensteuer erfolgt in diesen Fällen bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Rahmen der Veranlagung. Eine Veranlagung von beschränkt Steuerpflichtigen kommt nur in Ausnahmefällen in Betracht.

251b.: Weist der Steuerpflichtige durch eine Bescheinigung der auszahlenden Stelle nach, dass sie die Korrektur nicht vorgenommen hat und auch nicht vornehmen wird, kann er die Korrektur nach § 32d Absatz 4 oder § 32d Absatz 6 EStG geltend machen. In den Fällen der Randziffer 251a bedarf es keiner Bescheinigung.

Korrektur ausländischer Quellensteuer

251c.: Wird der Betrag der anrechenbaren ausländischen Quellensteuer zu Gunsten des Steuerpflichtigen korrigiert und wurde im Berichtigungsjahr bereits Kapitalertragsteuer einbehalten, kann diese um die Quellensteuer gemindert und erstattet werden. Wurde noch keine Kapitalertragsteuer einbehalten, ist der Betrag im Quellensteuertopf zu erfassen und beim nächsten Steuereinbehalt zu berücksichtigen.

Wird der Betrag der anrechenbaren ausländischen Quellensteuer zu Lasten des Steuerpflichtigen korrigiert, hat die auszahlende Stelle den Betrag gleichfalls im Quellensteuertopf als Negativbetrag einzustellen und beim nächsten Steuereinbehalt zu Lasten des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen.

Am Ende des Kalenderjahres wird der Quellensteuertopf geschlossen. Positive oder negative Beträge - die beim Steuerabzug nicht berücksichtigt werden konnten - sind in der Steuerbescheinigung im Hinblick auf eine Veranlagung gemäß § 32d Absatz 3 EStG im Falle eines negativen Quellensteuertopfes sowie gemäß § 32 d Absatz 4 EStG im Falle eines positiven Quellensteuertopfes auszuweisen.“

In Randziffer 266 wird folgender Satz angefügt:

„Die ehegattenübergreifende Verlustverrechnung erfolgt unabhängig davon, ob die Ehegatten eine oder mehrere Verlustbescheinigungen im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 4 EStG beantragt haben (vgl. Rzn. 233 ff.). Verlustbescheinigungen umfassen somit die nach der übergreifenden Verrechnung noch nicht ausgeglichenen Verluste.“

Nach Randziffer 298 wird folgende Randziffer 298a eingefügt:

„298a: Rzn. 295 bis 298 finden bei Erstattungen im Sinne des § 44b Absatz 6 Satz 1 Nummer 3 und 4 EStG entsprechend Anwendung.“

Nach Randziffer 300 wird folgende Randziffer 300a eingefügt:

„300a: Ist in den Fällen des § 44a Absatz 7 und 8 EStG ein Steuerabzug vom Kapitalertrag deswegen vorgenommen worden, weil dem Schuldner der Kapitalerträge oder der auszahlenden Stelle die Bescheinigung im Sinne des § 44a Absatz 7 Satz 4 EStG bzw. § 44a Absatz 8 Satz 3 EStG nicht vorlag, und hat der Schuldner der Kapitalerträge oder die auszahlende Stelle von der Möglichkeit der Änderung der Steueranmeldung nach § 44b Absatz 5 EStG keinen Gebrauch gemacht, wird zur Vermeidung von Härten zugelassen, dass die Kapitalertragsteuer auf Antrag der betroffenen Körperschaft in der gesetzlich zulässigen Höhe von dem Finanzamt, an das die Kapitalertragsteuer abgeführt wurde, erstattet wird.“

Die Grundsätze dieses BMF-Schreibens sind auf alle offenen Fälle anzuwenden. Es wird jedoch nicht beanstandet, wenn die in diesem BMF-Schreiben enthaltenen Änderungen beim Kapitalertragsteuerabzug erst im Jahr 2011 sukzessive rückwirkend auf den 1. Januar 2011 bzw. die Änderungen hinsichtlich der Randziffern 251 bis 251c ab dem Jahr 2012 umgesetzt werden.

Das dem Schreiben als Anlage beiliegende Muster zum Freistellungsauftrag für Kapitalerträge und Antrag auf ehegattenübergreifende Verlustverrechnung findet ab dem 1. Januar 2011 Anwendung.

Dieses Schreiben wird im Bundesteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Muster siehe:
www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht: 12.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 6 - S 2144-c/07/10001 - 2010/0892687

Der sog. Versorgungsausgleich hat das Ziel, die von den Ehegatten während der Ehe und von Lebenspartnern i. S. des Gesetzes über die Eingetragene Lebenspartnerschaft (Lebenspartner-schaftsgesetz - LPartG) während der Lebenspartnerschaft erworbenen Anrechte auf Leistun-gen der betrieblichen Altersversorgung gleichmäßig aufzuteilen. Die Vorschriften zum Ver-sorgungsausgleich wurden durch das im Rahmen des Gesetzes zur Strukturreform des Ver-sorgungsausgleiches (VAStrRefG) vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) eingeführte Versor-gungsausgleichsgesetz (VersAusglG) grundlegend geändert. Bislang wurden die von den Ehegatten während der Ehezeit erworbenen Anrechte auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung bewertet und im Wege des Einmalausgleichs vorrangig über die gesetzliche Rentenversicherung ausgeglichen. Nach dem reformierten Recht wird jedes Anrecht gesondert geteilt.

Nach dem VersAusglG findet grundsätzlich die interne Teilung der Versorgungsanrechte, also auch der Systeme der betrieblichen Altersversorgung, statt. Durch die interne Teilung wird jedes in der Ehe oder in der Lebenspartnerschaft erworbene Anrecht in dem jeweiligen Ve-sorgungssystem hälftig zwischen den Ehegatten oder den Lebenspartnern geteilt. Hierdurch erhält der ausgleichsberechtigte Ehegatte oder Lebenspartner ein eigenständiges Versorgungsanrecht, das unabhängig von dem Anrecht des ausgleichspflichtigen Ehegatten oder Lebenspartners in dem Versorgungssystem weitergeführt wird.

Zu einem Ausgleich bei einem anderen Versorgungsträger (externe Teilung) kommt es in den in §§ 14 bis 17 VersAusglG geregelten Fällen. Bei der externen Teilung einer betrieblichen Altersvorsorge wird der Kapitalwert des auszugleichenden Anrechtes vom Versorgungsträger des ausgleichspflichtigen Ehegatten oder Lebenspartners an den gewählten Versorgungsträger des ausgleichsberechtigten Ehegatten oder Lebenspartners gezahlt. Wird kein Versorgungsträger ausgewählt, dient seit dem 1. April 2010 nach § 15 Absatz 5 Satz 2 VersAusglG die neu geschaffene Versorgungsausgleichskasse als Auffang-Zielversorgungsträger (vgl. BGBl. I S. 340).

Nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Teilung von Versorgungsanrechten über Unterstützungskassen im Sinne des § 4d EStG und Pensionszusagen nach § 6a EStG Folgendes:

1. Zuwendungen an Unterstützungskassen nach § 4d EStG

1. Leistungsanwärter und Leistungsempfänger
   
   Zu den Leistungsempfängern im Sinne von § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe a Satz 2 EStG und Leistungsanwärtern nach § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe b Satz 2 EStG gehören auch Personen, für die nach dem VersAusglG ein Anrecht auf betriebliche Altersversorgung über eine Unterstützungskasse begründet wurde. Gilt für das auszugleichende Anrecht das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (Betriebsrentengesetz - BetrAVG), erlangt die ausgleichsberechtigte Person gemäß § 12 VersAusglG mit der Übertragung des Anrechtes die Stellung eines ausgeschiedenen Arbeitnehmers im Sinne des Betriebsrentengesetzes. Für ausgleichberechtigte Ehegatten, Lebenspartner oder andere Personen im Sinne von § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Buchstabe b Satz 5 EStG, deren Ansprüche nicht unter das Betriebsrentengesetz fallen, gilt bilanzsteuerrechtlich Entsprechendes.

2. Schriftformgebot nach § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe b Satz 2 EStG
   
   Die Auswirkungen des Versorgungsausgleiches auf Versorgungszusagen über Unterstützungskassen können wegen des Schriftformgebotes gemäß § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe b Satz 2 EStG bilanzsteuerrechtlich erst ab Rechtskraft des Beschlusses des Familiengerichtes berücksichtigt werden, aus dem Art und Umfang der Versorgung der ausgleichsberechtigten Person eindeutig hervorgehen.

3. Finanzierung der Versorgungsleistungen an die ausgleichsberechtigte Person

   1. Externe Teilung
      
      Wird das Anrecht durch Leistung eines Kapitalbetrages an einen anderen Versorgungsträger geteilt, ist die Zuwendung des Trägerunternehmens in Höhe des Betrages, den die Unterstützungskasse im Rahmen des Versorgungsausgleiches an den anderen Versorgungsträger zahlt, nach § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe d EStG als Betriebsausgabe beim Trägerunternehmen abzugsfähig; die Regelungen des § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 2 ff. EStG zum Kassenvermögen sind zu beachten.

   2. Zusätzliche Zuwendungen an die Unterstützungskasse für das durch interne Teilung neu entstandene Versorgungsanrecht

   • Nicht rückgedeckte Unterstützungskassen
     
     Nach einer internen Teilung eines Anrechtes können Zuwendungen weiterhin ausschließlich nach § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe a oder b EStG als Betriebsausgabe abgezogen werden

   • Rückgedeckte Unterstützungskassen
     
     Bei rückgedeckten Unterstützungskassen i. S. d. § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe c EStG kann der zur vollständigen Abdeckung des Anrechtes der ausgleichsberechtigten Person erforderliche Betrag steuerunschädlich aus dem für die ausgleichspflichtige Person angesammelten Kassenvermögen (Deckungskapital gemäß § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 3 EStG oder Zeitwert nach § 4d Ab-satz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 6 EStG) entnommen und als Einmalbetrag beim glei-chen Versicherungsunternehmen übertragen werden. Eine dadurch entstehende Fi-nanzierungslücke bei dem Anrecht der ausgleichspflichtigen Person kann durch gleich bleibende oder steigende laufende Beiträge i. S. v. § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe c Satz 2 EStG ausgeglichen werden.
     
     Wird dagegen das im Wege der internen Teilung geschaffene eigenständige Versorgungsanrecht der ausgleichsberechtigten Person mit zusätzlichen Finanzmitteln über einen Einmalbetrag finanziert, können weder der Einmalbetrag noch die reduzierten Zuwendungen für das verbleibende Versorgungsanrecht der ausgleichspflichtigen Person nach § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe c EStG als Betriebsausgabe abgezogen werden. In diesen Fällen sind die Zahlungen ausschließlich nach § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe a und b EStG berücksichtigungsfähig.
     
     Etwaige Nachschüsse zur Finanzierung bestehender Rückdeckungsversicherungs-verträge infolge eines Versorgungsausgleiches (z. B. im Zusammenhang mit der Berechnung der Pensionsverpflichtung gemäß § 45 Absatz 1 VersAusglG i. V. m. § 4 Absatz 5 BetrAVG) sind nur steuerunschädlich i. S. d. § 4d Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Satz 1 Buchstabe c EStG, soweit auf das Deckungskapital der beste-henden Rückdeckungsversicherung zurückgegriffen wird, die für die Anrechte der ausgleichspflichtigen Person bereits abgeschlossen wurde.

2. Pensionszusagen nach § 6a EStG
   
   Bei Pensionszusagen gemäß § 6a EStG wird der ausgleichsberechtigten Person zu Lasten der Versorgungsanwartschaft des oder der Ausgleichsverpflichteten entweder eine unmittelbare Pensionszusage erteilt (interne Teilung) oder dem von der ausgleichsberechtigten Person zu benennenden Versorgungsträger ein Kapitalbetrag übertragen (externe Teilung).

1. Schriftformerfordernis nach § 6a Absatz 1 Nummer 3 EStG
   
   Die Auswirkungen des Versorgungsausgleiches auf eine Pensionszusage können wegen des Schriftformerfordernisses gemäß § 6a Absatz 1 Nummer 3 EStG bilanzsteuerrechtlich erst ab Rechtskraft des Beschlusses des Familiengerichtes berücksichtigt werden, aus dem Art und Umfang der Versorgung der ausgleichsberechtigten Person eindeutig hervorge-hen.

2. Bewertung des reduzierten Anrechtes der ausgleichspflichtigen Person
   
   Das verbleibende Versorgungsanrecht der ausgleichspflichtigen Person ist vor Beendi-gung des Dienstverhältnisses mit dem Teilwert nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 EStG auf Basis des geminderten Pensionsanrechtes zu passivieren.

3. Bewertung des neuen Anrechtes der ausgleichsberechtigten Person bei einer internen Teilung
   
   Bei einer internen Teilung erlangt die ausgleichsberechtigte Person gemäß § 12 VersAusglG die Stellung eines ausgeschiedenen Arbeitnehmers im Sinne des Betriebsrentengesetzes. Das gilt bilanzsteuerrechtlich auch für ausgleichberechtigte Ehegatten, Lebenspartner oder andere Personen, deren Ansprüche nicht unter das Betriebsrentengesetz fallen (vgl. Randnummer 1). Das Anrecht ist dementsprechend nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 und Satz 3 EStG mit dem Barwert des durch den Versorgungsausgleich begründeten Anrechtes auf künftige Pensionsleistungen zu bewerten.

3. Vereinbarungen über den Versorgungsausgleich gemäß § 6 VersAusglG
   
   Kommt es infolge einer Vereinbarung über den Versorgungsausgleich gemäß § 6 VersAusglG zu einer Teilung des Anrechtes, gelten die Randnummern 1 bis 11 entsprechend.
   
   
   Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
   
   Im Auftrag

Veröffentlicht: 11.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 2 - S 2750-a/07/10006 - 2010/0885051

In dem Urteil vom 22. Januar 2009 hat der EuGH in der Rs. C-377/07 STEKO entschieden, dass in einem Fall, in dem eine inländische Kapitalgesellschaft an einer anderen Kapitalgesellschaft mit weniger als 10 Prozent beteiligt ist, Artikel 56 EG dahin auszulegen ist, dass er einer Regelung wie derjenigen des § 8b Absatz 3 KStG 1999 entgegensteht, wonach ein Verbot des Abzugs von Gewinnminderungen aufgrund von börsenkursbedingten Teilwertabschreibungen im Zusammenhang mit einer solchen Beteiligung für Beteiligungen an einer ausländischen Gesellschaft früher in Kraft tritt als für Beteiligungen an einer inländischen Gesellschaft.

Das Urteil ist entgegen der gesetzlichen Anwendungsvorschrift zu § 8b Absatz 3 KStG (aktu-ell § 34 Absatz 7 Satz 1 Nummer 2 KStG) auf alle noch offenen Fälle anzuwenden, in denen im Jahr 2001, bei vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahren im Wirtschaftsjahr 2001/2002, Gewinnminderungen aufgrund von börsenkursbedingten Teilwertabschreibungen an ausländischen Gesellschaften geltend gemacht werden.

Im Fall von Beteiligungen an ausländischen Gesellschaften aus EU-/EWR-Mitgliedsstaaten gilt dies auch dann, wenn es sich um eine Beteiligung von 10 Prozent oder mehr handelt. Im Fall von Beteiligungen an ausländischen Gesellschaften aus Staaten, die kein EU-/EWR-Mitgliedsstaat sind (Drittstaaten), gilt dies nur, wenn die Beteiligung weniger als 10 Prozent beträgt.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 08.11.2010

Geschäftszeichen: IV D 4 - S 3104/09/10001 - 2010/0873300

In der Anlage gebe ich gemäß § 14 Abs. 1 Satz 4 BewG die Vervielfältiger zur Berechnung des Kapitalwerts lebenslänglicher Nutzungen oder Leistungen bekannt, die nach der am 4. November 2010 veröffentlichten Sterbetafel 2007/2009 des Statistischen Bundesamtes ermittelt wurden und für Bewertungsstichtage ab dem 1. Januar 2011 anzuwenden sind.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 01.11.2010

Geschäftszeichen: IV C 1 - S 1980-1/09/10001 - 2010/0849255

Sehr geehrte Damen und Herren,

bei der Anrechnung und dem Abzug ausländischer Steuern im Rahmen des Investmentsteuer-gesetzes haben sich in der Praxis Zweifelsfragen ergeben.

Nach Abstimmung mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich zu den Rz. 77a ff. und 83 des BMF-Schreibens vom 18. August 2009 ergänzend wie folgt Stellung:

1. Bemessungsgrundlage für die Höchstbetragsberechnung:
   
   Nach Rz. 77a des BMF-Schreibens ist bei natürlichen Personen als Privatanlegern nach § 4 Absatz 2 Satz 8 InvStG i. V. m. § 32d Absatz 5 EStG die nach Anwendung von DBA-Ermäßigungen verbleibende anrechenbare ausländische Steuer auf 25 % der Summe der nach Verlustverrechnung verbleibenden steuerpflichtigen quellensteuerbelasteten ausländischen Einkünfte zu begrenzen. Bei betrieblichen Anlegern erfolgt die Anrechnung im Rahmen des § 34c EStG bzw. nach § 26 KStG (Rz. 77b des BMF-Schreibens).
   
   Für Zwecke der Höchstbetragsberechnung sind als Bemessungsgrundlage für die Anrechnung die auf Anlegerebene steuerpflichtigen Erträge im Sinne des Investmentsteuerrechts, d. h., die Einnahmen abzüglich der Werbungskosten, zugrunde zu legen. Diese Rechtslage galt für Publikums- und Spezialinvestmentvermögen bereits vor Einführung der Abgeltungsteuer.
   
   Die Begrenzung nach § 4 Absatz 2 Satz 8 InvStG i. V. m. § 32d Absatz 5 EStG hat für Privat-anleger bereits auf Ebene des Investmentvermögens zu erfolgen und ist entsprechend bei Ermittlung der bekannt zu machenden Besteuerungsgrundlagen zu berücksichtigen (vgl. § 5 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 Buchstabe f InvStG).
   
   Übergangserleichterungen für die Kapitalertragsteuer wurden im Schreiben des BMF an die Verbände des ZKA vom 10. Februar 2010 geregelt.

2. Berücksichtigung eines Verlustvortrags:

1. Erweiterte Aufgliederung der Verlustverrechnungskategorien
   
   Zum Zwecke einer korrekten Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Höchstbetragsbe-rechnung nach Nummer 1 sind auf Ebene des Investmentvermögens die in dem Anhang 3 zu Rz. 70 des BMF-Schreibens vom 18. August 2009 aufgeführten Verlustverrechnungskategorien in nicht quellensteuerbelastete, in tatsächlich quellensteuerbelastete und in fiktiv quellensteuerbelastete Erträge aufzuteilen.

2. Vereinfachtes Verfahren
   
   Sollte eine derartige erweiterte Aufgliederung der Verlustverrechnungskategorien des Anhangs 3 des BMF-Schreibens vom 18. August 2009 nicht vorgenommen werden, wird bis auf weiteres folgendes Verfahren nicht beanstandet:
   
   Soweit es sich bei den ausländischen Erträgen um Dividenden im Sinne des Teileinkünftever-fahrens handelt, stellt der bei der Berechnung der Bemessungsgrundlage für die Höchstbetragsberechnung zu berücksichtigende Verlustvortrag eine Teilgröße des Verlustvortrags der Verlustverrechnungskategorie 3 (ausländische Dividenden ohne REIT-Dividenden) dar. Diese Teilgröße wird ermittelt aus dem Verhältnis der Erträge, die mit anrechenbarer gezahlter oder anrechenbarer fiktiver Quellensteuer belastet sind, zu den ausländischen Dividendenerträgen ohne REIT-Dividenden der aktuellen Periode vor Verlustvortrag.
   
   Soweit es sich um Zinsen oder sonstige Erträge (einschl. REIT-Dividenden) handelt, die mit anrechenbarer gezahlter oder anrechenbarer fiktiver Quellensteuer belastet sind, erfolgt die Verlustvortragsermittlung analog. Zu berücksichtigen sind die Kategorien 1 und 5.
   
   Im Ergebnis dürfen Quellensteuern nicht bei nicht quellensteuerbelasteten Erträgen berücksichtigt werden (keine Berücksichtigung von Anrechnungsüberhängen).
   
   Beispiel:
   
   Periode 1:
   
   Verlustvortrag (Verlustverrechnungs-Kategorie 3) ausländische Dividenden i .H. v. -100 ist entstanden
   davon -80 ausländische Dividenden ohne QST-Belastung
   davon -20 ausländische Dividenden mit QST-Belastung
   
   
   Dividendenerträge lfd. Periode 100
   davon 60 ausländische Dividenden ohne QST-Belastung
   davon 40 ausländische Dividenden mit QST-Belastung
   
   Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die anrechenbaren QST:
   
   Lösung bei Aufteilung der Verlustverrechnungskategorien: Verlustvortrag -20 + 40 = 20
   Lösung nach der Vereinfachungsregelung: Verlustvortrag -100 * 0,4 (aktuelles Verhältnis) + 40 = 0
   
   Dieses vereinfachte Verfahren kann auch zur erstmaligen Ermittlung der aufgegliederten Verlustvorträge nach Buchstabe a durchgeführt werden.

3. Übergangsregelung für die differenzierende Verlustverrechnung
   
   Die nach quellensteuerbelasteten Einkünften und nicht quellensteuerbelasteten Einkünften differenzierende Verlustverrechnung (Buchstabe a und b) ist für Zwecke der Höchstbetrags-berechnung erst für Geschäftsjahre des Investmentvermögens verpflichtend, die nach dem 31. Dezember 2010 beginnen.

4. Sonstiges

• Gezahlte und fiktive Quellensteuer sind getrennt auszuweisen.

• Die Investmentgesellschaft ist an ihre erstmalige Entscheidung bezüglich der Verfahrensweise (Buchstabe a oder b) gebunden. Dies gilt frühestens für die Entscheidung, die hierzu für das erste Geschäftsjahr getroffen wurde, das nach dem 31. Dezember 2010 beginnt. Ein Wechsel des Verfahrens ist allerdings auch danach noch zulässig, wenn das Investmentvermögen von einer Kapitalanlagegesellschaft auf eine andere Kapitalanlagegesellschaft übertragen wird und die andere Kapitalanlagegesellschaft das andere Verfahren implementiert hat.

• Eine ergänzende Aufteilung der allgemeinen Verlustverrechnungskategorien kann auch für Zinsen im Sinne der Zinsschranke vorgenommen werden; diese Aufteilung kann auch nur für Zwecke der Zinsschranke vorgenommen werden (Schattenrechnung).

3. Abzug der ausländischen Steuern als Werbungskosten:
   
   Im Rahmen des § 4 Absatz 4 InvStG sind für natürliche Personen als Privatanleger als Werbungskosten grundsätzlich die gekappten ausländischen Steuern anzusetzen. Bei betrieblichen Anlegern ist dagegen - vorbehaltlich der DBA-Kürzung - ein unbegrenzter Abzug möglich. Aus Billigkeitsgründen ist es nicht zu beanstanden, wenn auch bei Privatanlegern ein unbegrenzter Abzug erfolgt.
   
   Die Regelungen dieses Schreibens sollen bei einer zukünftigen Überarbeitung des BMF-Schreibens vom 18. August 2009 dort aufgenommen werden.
   
   Mit freundlichen Grüßen
   
   Im Auftrag

Veröffentlicht: 29.10.2010

Geschäftszeichen: IV A 3 - S 0338/07/10010 2010/0742309

Die 1. Kammer des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts hat mit Beschluss vom 26. Juli 2010 - 2 BvR 2227/08 - und - 2 BvR 2228/08 - die gegen die Urteile des Bundes-finanzhofs vom 11. September 2008 - VI R 63/04 - (BFH/NV S. 2018) und - VI R 13/06 - (BStBl II S. 928) erhobenen Verfassungsbeschwerden wegen fehlender hinreichender Aussicht auf Erfolg nicht zur Entscheidung angenommen. Die Kammer hat festgestellt, dass die Beschwerdeführer durch die gemäß § 3 Nr. 12 EStG normierte Steuerbefreiung der nach den Abgeordnetengesetzen des Bundes und der Länder gewährten Abgeordnetenpauschalen nicht in ihrem Grundrecht aus Artikel 3 Abs. 1 GG verletzt werden.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt daher Folgendes:

Nummer 9 (Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages) der Anlage zum BMF-Schreiben vom 1. April 2009 (BStBl I S. 510), die zuletzt durch BMF-Schreiben vom 12. August 2010 (BStBl I S. 642) neu gefasst worden ist, wird mit sofortiger Wirkung gestrichen. Wegen der Frage, ob die Nichtberücksichtigung pauschaler Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung für Abgeordnete gegen das Grundgesetz verstößt, kommt ein Ruhenlassen außergerichtlicher Rechtsbehelfsverfahren nicht mehr in Betracht.

Die Anlage zum BMF-Schreiben vom 1. April 2009 (a. a. O.) wird mit sofortiger Wirkung wie folgt gefasst:

„Festsetzungen der Einkommensteuer sind hinsichtlich folgender Punkte gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nrn. 3 und 4 AO im Hinblick auf die Verfassungsmäßigkeit und verfassungskonforme Auslegung der Norm vorläufig vorzunehmen:

1. 1. Beschränkte Abziehbarkeit von Kinderbetreuungskosten (§ 4f, § 9 Abs. 5 Satz 1, § 10 Abs. 1 Nrn. 5 und 8 EStG) - für die Veranlagungszeiträume 2006 bis 2008 -

   2. Beschränkte Abziehbarkeit von Kinderbetreuungskosten (§ 9c, § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG) - für Veranlagungszeiträume ab 2009 -

2. Nichtabziehbarkeit von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben (Aufhebung des § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG durch das Gesetz zum Einstieg in ein steuerliches Sofortprogramm vom 22. Dezember 2005, BGBl. I S. 3682)

3. Beschränkte Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 3, 4, 4a EStG) für die Veranlagungszeiträume 2005 bis 2009

4. Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zu Rentenversicherungen als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a EStG für Veranlagungszeiträume ab 2005

5. Besteuerung der Einkünfte aus Leibrenten im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG für Veranlagungszeiträume ab 2005

6. Höhe der kindbezogenen Freibeträge nach § 32 Abs. 6 Sätze 1 und 2 EStG

7. Höhe des Grundfreibetrags (§ 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG)

8. Höhe des Freibetrags zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindenden, auswärtig untergebrachten, volljährigen Kindes (§ 33a Abs. 2 EStG) für Veranlagungszeiträume ab 2002

9. Verfassungsmäßiges Zustandekommen des Haushaltsbegleitgesetzes 2004 vom 29. Dezember 2003 (BGBl. I S. 3076, 2004 I S. 69); dieser Vorläufigkeitsvermerk stützt sich nur auf § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO.

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 1 ist auch Bescheiden über die gesonderte (und ggf. einheitliche) Feststellung von Einkünften i. S. von § 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 bis 3 EStG beizufügen. Im Vorläufigkeitsvermerk ist nur § 4f EStG (Feststellungszeiträume 2006 bis 2008) bzw. § 9c Abs. 1 und 3 Satz 1 EStG (Feststellungszeiträume ab 2009) zu zitieren.

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 2 ist im Rahmen der verfahrensrechtlichen Mög-lichkeiten sämtlichen Einkommensteuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume ab 2006 beizufügen. Bescheiden über die gesonderte (und ggf. einheitliche) Feststellung von Ein-künften ist der Vorläufigkeitsvermerk nicht beizufügen, weil über die Frage, ob Steuerberatungskosten als Sonderausgaben abziehbar sind, ausschließlich im Verfahren zur Festsetzung der Einkommensteuer zu entscheiden ist.

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 4 ist im Rahmen der verfahrensrechtlichen Mög-lichkeiten sämtlichen Einkommensteuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume ab 2005 beizufügen. In die Bescheide ist zusätzlich folgender Erläuterungstext aufzunehmen: „Der Vorläufigkeitsvermerk hinsichtlich der Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zu Rentenversicherungen als vorweggenommene Werbungskosten umfasst auch die Frage einer eventuellen einfachgesetzlich begründeten steuerlichen Berücksichtigung.“

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 5 erfasst sämtliche Leibrentenarten im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG.

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 6 ist im Rahmen der verfahrensrechtlichen Mög-lichkeiten sämtlichen Einkommensteuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume ab 2001 mit einer Prüfung der Steuerfreistellung nach § 31 EStG beizufügen.

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 7 ist im Rahmen der verfahrensrechtlichen Mög-lichkeiten sämtlichen Einkommensteuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume ab 2001 beizufügen.

Der Vorläufigkeitsvermerk gemäß Nummer 9 ist im Rahmen der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten sämtlichen Einkommensteuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume ab 2004, sämtlichen Bescheiden über die gesonderte (und ggf. einheitliche) Feststellung von Einkünften für Feststellungszeiträume ab 2004, sämtlichen Festsetzungen der Arbeitnehmer-Sparzulage für Kalenderjahre ab 2004, sämtlichen Körperschaftsteuerfestsetzungen für Veranlagungszeiträume ab 2004 und sämtlichen Bescheiden über die Feststellungen nach den §§ 27, 28, 37 und 38 KStG für Veranlagungszeiträume ab 2005 beizufügen.

Ferner sind im Rahmen der verfahrensrechtlichen Möglichkeiten sämtliche Festsetzungen des Solidaritätszuschlags für die Veranlagungszeiträume ab 2005 hinsichtlich der Verfassungsmäßigkeit des Solidaritätszuschlaggesetzes 1995 vorläufig gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO vorzunehmen.

Zur vorläufigen Festsetzung der Einkommensteuer/Feststellung von Einkünften im Hinblick auf die durch Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 6. Juli 2010 - 2 BvL 13/09 - angeordnete Verpflichtung zur gesetzlichen Neuregelung der Abziehbarkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b, § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG) nach § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 AO vgl. Abschnitt I des BMF-Schreibens vom 12. August 2010 (BStBl I S. 642).“

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 22.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 5 - S 2367/09/10002 - 2010/0801807

Die Änderungen durch das BMF-Schreiben vom ■. ■ 2010 (BStBl I Seite ■■) sind gegenüber dem BMF-Schreiben vom 14. Dezember 2009 (BStBl I Seite 1516) durch Fettdruck hervorgehoben. Die Überschrift zu Tz. 6.3 wurde neu gefasst.

Durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung) vom 16. Juli 2009 (BGBl.1 Seite 1959, BStBl I Seite 782) hat sich der Abzug von Vorsorgeaufwendungen ab 1. Januar 2010 in wesentlichen Bereichen geändert. Dies betrifft neben dem Abzug sonstiger Vorsorgeaufwendungen als Sonderausgaben im Rahmen der Veranlagung zur Einkommensteuer auch die Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Lohnsteuerabzugsverfahren über die Vorsorgepauschale. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt hinsichtlich der Vorsorgepauschale im Lohnsteuerabzugsverfahren (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 und Absatz 4 EStG) Folgendes:

1. Allgemeines
   
   Der pauschale Ansatz von Vorsorgeaufwendungen im Veranlagungsverfahren mittels Vorsorgepauschale (§ 10c Absatz 2 bis 5 EStG in der am 31. Dezember 2009 geltenden Fassung - a. F. -) wurde mit Wirkung ab 2010 abgeschafft. Eine Vorsorgepauschale wird ab 2010 ausschließlich im Lohnsteuerabzugsverfahren berücksichtigt (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 und Absatz 4 EStG).
   
   Über die Vorsorgepauschale hinaus werden im Lohnsteuerabzugsverfahren keine weiteren Vorsorgeaufwendungen berücksichtigt; die Eintragung eines Freibetrags auf der Lohnsteuerkarte/ Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug (§ 39a EStG) ist wie bisher nicht möglich. Die Günstigerprüfung bei der Vorsorgepauschale ist im Lohnsteuerabzugsverfahren weggefallen (Regelung bis einschließlich 2009 in § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 i. V. m. § 10c Absatz 5 EStG a. F.).
   
   Eine Vorsorgepauschale wird grundsätzlich in allen Steuerklassen berücksichtigt.

2. Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Vorsorgepauschale (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 EStG)
   
   Die beim Lohnsteuerabzug zu berücksichtigende Vorsorgepauschale setzt sich aus folgenden Teilbeträgen zusammen:
   
   

   • Teilbetrag für die Rentenversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe a EStG),

   • Teilbetrag für die gesetzliche Kranken- und soziale Pflegeversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c EStG) und

   • Teilbetrag für die private Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe d EStG).

   
   Ob die Voraussetzungen für den Ansatz der einzelnen Teilbeträge vorliegen, ist jeweils gesondert zu prüfen; hierfür ist immer der Versicherungsstatus am Ende des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums maßgebend und das Dienstverhältnis nicht auf Teilmonate aufzuteilen.
   
   Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Teilbeträge für die Rentenversicherung und die gesetzliche Kranken- und soziale Pflegeversicherung ist der Arbeitslohn. Entschädigungen i. S. d. § 24 Nummer 1 EStG sind nicht als Arbeitslohnbestandteil zu berücksichtigen (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 zweiter Teilsatz EStG); aus Vereinfachungsgründen ist es aber nicht zu beanstanden, wenn regulär zu besteuernde Entschädigungen bei der Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Vorsorgepauschale berücksichtigt werden. Steuerfreier Arbeitslohn gehört ebenfalls nicht zur Bemessungsgrundlage für die Berechnung der entsprechenden Teilbeträge (BFH-Urteil vom 18. März 1983, BStBl II Seite 475). Dies gilt auch bei der Mindestvorsorgepauschale für die Kranken- und Pflegeversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 dritter Teilsatz EStG, Tz. 7).
   
   Der Arbeitslohn ist für die Berechnung der Vorsorgepauschale und der Mindestvorsorge-pauschale (Tz. 7) nicht (mehr) um den Versorgungsfreibetrag (§ 19 Absatz 2 EStG) und den Altersentlastungsbetrag (§ 24a EStG) zu vermindern; zur Rechtslage bis einschließlich 2009 siehe § 10c Absatz 2 Satz 3 EStG a. F.
   
   Die jeweilige Beitragsbemessungsgrenze ist bei allen Teilbeträgen der Vorsorgepauschale zu beachten. Bei den Rentenversicherungsbeiträgen gilt - abhängig vom Beschäftigungsort i. S. d. § 9 SGB IV - die allgemeine Beitragsbemessungsgrenze (BBG West) und die Beitrags-bemessungsgrenze Ost (BBG Ost). Dies gilt auch bei einer Versicherung in der knappschaft-lichen Rentenversicherung; deren besondere Beitragsbemessungsgrenze ist hier nicht maßgeblich. In Fällen, in denen die Verpflichtung besteht, Beiträge zur Alterssicherung an ausländische Sozialversicherungsträger abzuführen (Tz. 3), bestimmt sich die maßgebliche Beitragsbemessungsgrenze nach dem Ort der lohnsteuerlichen Betriebs-stätte des Arbeitgebers (§ 41 Absatz 2 EStG). Die Gleitzone in der Sozialversicherung (Arbeitslöhne von 400,01 Euro bis 800 Euro) ist steuerlich unbeachtlich. Ebenfalls unbeachtlich ist die Verminderung der Beitragsbemessungsgrenzen beim Zusammentreffen mehrerer Versicherungsverhältnisse (§ 22 Absatz 2 SGB IV).
   
   Die Bemessungsgrundlage für die Ermittlung der Vorsorgepauschale (Arbeitslohn) und für die Berechnung der Sozialabgaben (Arbeitsentgelt) kann unterschiedlich sein. Für die Berechnung der Vorsorgepauschale ist das sozialversicherungspflichtige Arbeitsentgelt nicht maßgeblich.
   
   Beispiel:
   
   Ein Arbeitnehmer mit einem Jahresarbeitslohn von 60 000 Euro wandelt im Jahr 2010 einen Betrag von 4 000 Euro bei einer Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung von 66 000 Euro zugunsten einer betrieb-lichen Altersversorgung im Durchführungsweg Direktzusage um.
   
   Bemessungsgrundlage für die Berechnung des Teilbetrags der Vorsorge-pauschale für die Rentenversicherung ist der steuerpflichtige Arbeitslohn i. H. v. 56 000 Euro. Das sozialversicherungspflichtige Arbeitsentgelt beträgt hingegen 57 360 Euro, weil 4 % der Beitragsbemessungsgrenze (2 640 Euro) nicht als Arbeitsentgelt im Sinne der Sozialversicherung gelten (§ 14 Absatz 1 SGB IV).

3. Teilbetrag für die Rentenversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe a und Absatz 4 EStG)
   
   Auf Grundlage des steuerlichen Arbeitslohns wird unabhängig von der Berechnung der tatsächlich abzuführenden Rentenversicherungsbeiträge typisierend ein Arbeitnehmeranteil für die Rentenversicherung eines pflichtversicherten Arbeitnehmers berechnet, wenn der Arbeitnehmer in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert und ein Arbeitnehmer-anteil zu entrichten ist. Das gilt auch bei der Versicherung in einer berufsständischen Ver-sorgungseinrichtung bei Befreiung von der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 6 Absatz 1 Nummer 1 SGB VI). Das Steuerrecht folgt insoweit der sozialversicherungsrechtlichen Beurteilung, so dass der Arbeitgeber hinsichtlich der maßgeblichen Vorsorgepauschale keinen zusätzlichen Ermittlungsaufwand anstellen muss, sondern auf die ihm insoweit bekannten Tatsachen bei der Abführung der Rentenversicherungsbeiträge - bezogen auf das jeweilige Dienstverhältnis - zurückgreifen kann.
   
   Der Teilbetrag der Vorsorgepauschale für die Rentenversicherung gilt daher bezogen auf das jeweilige Dienstverhältnis beispielsweise nicht bei
   
   

   • Beamten,

   • beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern einer GmbH,

   • Vorstandsmitgliedern von Aktiengesellschaften (§ 1 Satz 4 SGB VI),

   • weiterbeschäftigten Beziehern einer Vollrente wegen Alters oder vergleichbaren Pensionsempfängern, selbst wenn gemäß § 172 Absatz 1 SGB VI ein Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung zu entrichten ist,

   • Arbeitnehmern, die von ihrem Arbeitgeber nur Versorgungsbezüge i. S. d. § 19 Absatz 2 Satz 2 Nummer 2 EStG erhalten (Werkspensionäre),

   • geringfügig beschäftigten Arbeitnehmern, bei denen die Lohnsteuer nach den Merkmalen einer vorgelegten Lohnsteuerkarte/ Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug erhoben wird und für die nur der pauschale Arbeitgeberbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung entrichtet wird (keine Aufstockung durch den Arbeitnehmer auf den regulären Beitragssatz zur allgemeinen Rentenversicherung),

   • nach § 8 Absatz 1 Nummer 2 SGB IV geringfügig beschäftigten Arbeitnehmern (versicherungsfreie kurzfristige Beschäftigung), bei denen die Lohnsteuer nach den Merkmalen einer vorgelegten Lohnsteuerkarte/ Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug erhoben wird,

   • anderen Arbeitnehmern, die nicht in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert sind und deshalb auch keinen Arbeitnehmerbeitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung zu leisten haben (z. B. als Praktikanten oder aus anderen Gründen),

   • Arbeitnehmern, wenn der Arbeitgeber nach § 20 Absatz 3 Satz 1 SGB IV den Gesamtsozialversicherungsbeitrag allein trägt (u. a. Auszubildende mit einem Arbeitsentgelt von bis zu monatlich 325 Euro).

   
   
   Bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung auf eigenen Antrag aufgrund einer der in R 3.62 Absatz 3 LStR genannten Vorschriften ist der Teilbetrag für die Rentenversicherung nur in den Fällen des § 3 Nummer 62 Satz 2 Buchstabe b (gesetzliche Rentenversicherung) und c (berufsständische Versorgungseinrichtung) EStG, nicht jedoch in den Fällen des § 3 Nummer 62 Satz 2 Buchstabe a EStG (Lebensversicherung) anzusetzen.
   
   In Fällen, in denen die Verpflichtung besteht, Beiträge zur Alterssicherung an ausländische Sozialversicherungsträger abzuführen, hat der Arbeitgeber bei der Berechnung der Vorsorgepauschale einen Teilbetrag für die Rentenversicherung nur zu berücksichtigen, wenn der abzuführende Beitrag - zumindest teilweise - einen Arbeit-nehmeranteil enthält und dem Grunde nach zu einem Sonderausgabenabzug führen kann (§ 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a EStG). Es ist nicht erforderlich, dass die Bundesrepublik Deutschland über das Gemeinschaftsrecht der Europäischen Union mit dem anderen Staat auf dem Gebiet der Sozialversicherung verbunden oder dass ein Sozialversicherungsabkommen mit dem anderen Staat geschlossen worden ist. Besteht Sozialversicherungspflicht im Inland und parallel im Ausland, bleiben im Lohnsteuerabzugsverfahren die Beiträge an den ausländischen Sozialversicherungsträger unberücksichtigt.

4. Teilbetrag für die gesetzliche Krankenversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b EStG)
   
   Auf Grundlage des steuerlichen Arbeitslohns wird unabhängig von der Berechnung der tatsächlich abzuführenden Krankenversicherungsbeiträge typisierend ein Arbeitnehmeranteil für die Krankenversicherung eines pflichtversicherten Arbeitnehmers berechnet, wenn der Arbeit-nehmer in der gesetzlichen Krankenversicherung pflichtversichert oder freiwillig versichert ist (z. B. bei höher verdienenden Arbeitnehmern). Der typisierte Arbeitnehmeranteil ist auch anzusetzen bei in der gesetzlichen Krankenversicherung versicherten Arbeitnehmern, die die anfallenden Krankenversicherungsbeiträge in voller Höhe allein tragen müssen (z. B. freiwillig versicherte Beamte, Empfänger von Versorgungsbezügen). Der entsprechende Teilbetrag ist jedoch nur zu berücksichtigen, wenn der Arbeitnehmer Beiträge zur inländischen gesetzlichen Krankenversicherung leistet; andernfalls ist für Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge immer die Mindestvorsorgepauschale (Tz. 7) anzusetzen. Besteht Sozialversicherungspflicht im Inland und parallel im Ausland, bleiben im Lohnsteuerabzugsverfahren die Beiträge an den ausländischen Sozialversicherungsträger unberücksichtigt. Den Arbeitnehmeranteil für die Versicherung in der gesetzlichen Krankenversicherung darf der Arbeitgeber nur ansetzen, wenn er von einer entsprechenden Versicherung Kenntnis hat (z. B. bei Zahlung eines steuerfreien Zuschusses oder nach Vorlage eines geeigneten Nachweises durch den Arbeitnehmer).
   
   Beispiel:
   
   Lediglich der Beihilfestelle, nicht jedoch der Besoldungsstelle ist bekannt, dass ein Beamter freiwillig gesetzlich krankenversichert ist.
   
   Die Besoldungsstelle berücksichtigt beim Lohnsteuerabzug die Mindestvorsorgepauschale (Tz. 7).
   
   Für geringfügig beschäftigte Arbeitnehmer (geringfügig entlohnte Beschäftigung sowie kurzfristige Beschäftigung), bei denen die Lohnsteuer nach den Merkmalen einer vorgelegten Lohnsteuerkarte/ Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug erhoben wird, ist kein Teilbetrag für die gesetzliche Krankenversicherung anzusetzen, wenn kein Arbeitnehmeranteil für die Krankenversicherung zu entrichten ist. Entsprechendes gilt für andere Arbeitnehmer, wenn kein Arbeitnehmeranteil zu entrichten ist; dies ist regelmäßig bei Schülern und Studenten der Fall. In den entsprechenden Fällen ist in den Lohnsteuerberechnungsprogrammen (siehe BMF-Schreiben vom 8. Oktober 2009, betreffend Programmablaufplan für die maschinelle Berechnung der vom Arbeitslohn einzubehaltenden Lohnsteuer etc. in 2010, BStBl I Seite 1192, geändert durch BMF-Schreiben vom 20. November 2009, BStBl I Seite 1333) unter dem Eingangsparameter „PKV“ der Wert „1“ einzugeben. Zum Ansatz der Mindestvorsorgepauschale vergleiche Tz. 7.

5. Teilbetrag für die soziale Pflegeversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe c EStG)
   
   Der Teilbetrag für die soziale Pflegeversicherung wird bei Arbeitnehmern angesetzt, die in der inländischen sozialen Pflegeversicherung versichert sind. Der Teilbetrag ist unter Berücksichtigung des Grundsatzes „Pflegeversicherung folgt Krankenversicherung“ auch dann anzusetzen, wenn der Arbeitnehmer gesetzlich krankenversichert, jedoch privat pflegeversichert ist. Besteht Sozialversicherungspflicht im Inland und parallel im Ausland, bleiben im Lohnsteuerabzugsverfahren die Beiträge an den ausländischen Sozialversicherungsträger unberücksichtigt.
   
   Länderspezifische Besonderheiten bei den Beitragssätzen sind zu berücksichtigen (höherer Arbeitnehmeranteil in Sachsen [zzt. 1,475 % statt 0,975 %]).
   
   Der Beitragszuschlag für Arbeitnehmer ohne Kinder ist ebenfalls zu berücksichtigen (§ 55 Absatz 3 SGB XI [zzt. 0,25 %]).

6. Teilbetrag für die private Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherung (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe d EStG)
   
   Der Teilbetrag für die private Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherung wird bei Arbeit-nehmern angesetzt, die nicht in der gesetzlichen Krankenversicherung und sozialen Pflegeversicherung versichert sind (z. B. privat versicherte Beamte, beherrschende Gesellschafter- Geschäftsführer und höher verdienende Arbeitnehmer).
   
   In den Steuerklassen I bis V können die dem Arbeitgeber mitgeteilten privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge berücksichtigt werden (Tz. 6.1 und 6.2). Hiervon ist ein - unabhängig vom tatsächlich zu zahlenden Zuschuss - typisierend berechneter Arbeit-geberzuschuss abzuziehen, wenn der Arbeitgeber nach § 3 Nummer 62 EStG steuerfreie Zuschüsse zu einer privaten Kranken- und Pflegeversicherung des Arbeitnehmers zu leisten hat. Die Beitragsbemessungsgrenze und landesspezifische Besonderheiten bei der Verteilung des Beitragssatzes für die Pflegeversicherung auf Arbeitgeber und Arbeitnehmer (niedrigerer Arbeitgeberanteil in Sachsen [zzt. 0,475 % statt 0,975 %]) sind zu beachten.

6.1 Mitteilung der privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge durch den Arbeitnehmer

Es ist die Mindestvorsorgepauschale (Tz. 7) zu berücksichtigen, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber die abziehbaren privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge nicht mitteilt (Beitragsbescheinigung des Versicherungsunternehmens). Die mitgeteilten Beiträge sind maßgebend, wenn sie höher sind als die Mindestvorsorgepauschale. Beitragsbescheinigungen ausländischer Versicherungsunternehmen darf der Arbeitgeber nicht berücksichtigen. Gesetzlich versicherte Arbeitnehmer können im Lohnsteuerabzugsverfahren keine Beiträge für eine private Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherung nachweisen; dies gilt auch hinsichtlich der Beiträge eines privat versicherten Ehegatten des Arbeitnehmers (siehe unten).

Die mitgeteilten Beiträge privat versicherter Arbeitnehmer hat der Arbeitgeber im Rahmen des Lohnsteuerabzugs zu berücksichtigen. Einbezogen werden können Beiträge für die eigene private Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherung des Arbeitnehmers einschließlich der entsprechenden Beiträge für den mitversicherten, nicht dauernd getrennt lebenden, unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten oder Lebenspartner im Sinne des Lebenspartnerschaftsgesetzes und für mitversicherte Kinder, für die der Arbeitnehmer einen Anspruch auf einen Freibetrag für Kinder (§ 32 Absatz 6 EStG) oder auf Kindergeld hat. Über diesen Weg sind auch private Versicherungsbeiträge eines selbst versicherten, nicht dauernd getrennt lebenden, unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten des Arbeitnehmers zu berücksichtigen, sofern dieser keine Einkünfte i. S. d. § 2 Absatz 1 Nummer 1 bis 4 EStG (Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb, selbständiger Arbeit und nichtselbständiger Arbeit) erzielt. Der Arbeitgeber hat nicht zu prüfen, ob die Voraussetzungen für die Berücksichtigung der Versicherungsbeiträge des selbst versicherten Ehegatten bei der Vorsorgepauschale des Arbeitnehmers erfüllt sind. Eine ggf. erforderliche Korrektur bleibt einer Pflichtveranlagung (§ 46 Absatz 2 Nummer 3 EStG, Tz. 9) vorbehalten. Versicherungs-beiträge des selbst versicherten Lebenspartners im Sinne des Lebenspartnerschaftsgesetzes und selbst versicherter Kinder sind nicht zu berücksichtigen.

Der Arbeitgeber kann die Beitragsbescheinigung oder die geänderte Beitragsbescheinigung entsprechend ihrer zeitlichen Gültigkeit beim Lohnsteuerabzug - auch rückwirkend - berück-sichtigen. Bereits abgerechnete Lohnabrechnungszeiträume müssen nicht nachträglich geändert werden. Dies gilt nicht nur, wenn die Beiträge einer geänderten Beitragsbescheini-gung rückwirkend höher sind, sondern auch im Falle niedrigerer Beiträge. Im Hinblick auf die Bescheinigungspflicht des Arbeitgebers nach § 41b Absatz 1 Satz 2 Nummer 15 EStG und die ggf. bestehende Veranlagungspflicht nach § 46 Absatz 2 Nummer 3 EStG (Tz. 9) ist keine Anzeige i. S. d. § 41c Absatz 4 EStG erforderlich.

Die dem Arbeitgeber bis zum 31. März 2011 mitgeteilten Beiträge über die voraus-sichtlichen privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge des Kalenderjahres 2010 sind auch im Rahmen des Lohnsteuerabzugs 2011, 2012 und 2013 (weiter) zu berücksichtigen, wenn keine neue Beitragsmitteilung erfolgt. Für den in 2011 vorzunehmenden Lohnsteuerabzug kann der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber aber auch eine Beitragsbescheinigung des Versicherungsunternehmens vorlegen, die


• die voraussichtlichen privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge des Kalenderjahres 2011 oder

• die nach § 10 Absatz 2a Satz 4 Nummer 2 EStG übermittelten Daten für das Kalenderjahr 2010


enthält; diese Beitragsbescheinigungen sind auch im Rahmen des Lohnsteuerabzugs 2012 und 2013 (weiter) zu berücksichtigen, wenn keine neue Beitragsmitteilung erfolgt. Für den ab 2012 vorzunehmenden Lohnsteuerabzug gilt die zuvor getroffene Regelung entsprechend.

Sind die als Sonderausgaben abziehbaren privaten Kranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge höher als die im Lohnsteuerabzugsverfahren berücksichtigten Beiträge, kann der Arbeitnehmer die tatsächlich gezahlten Beiträge bei der Veranlagung zur Einkommensteuer geltend machen. Sind die Beiträge niedriger, kommt eine Pflichtveranlagung in Betracht (§ 46 Absatz 2 Nummer 3 EStG, Tz. 9).

6.2 Mitteilung der privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge mittels ELStAM (§ 39e Absatz 2 Satz 1 Nummer 5 EStG)

Das ELStAM-Verfahren (Elektronische LohnSteuerAbzugsMerkmale) steht voraussichtlich ab 2012 zur allgemeinen Anwendung zur Verfügung. Im Rahmen des ELStAM-Verfahrens wird das Mitteilungsverfahren (Tz. 6.1) abgelöst, voraussichtlich ab 2013. Im ELStAM-Verfahren werden die privaten Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherungsbeiträge nur gespeichert, wenn der Arbeitnehmer die Speicherung beantragt hat. Damit entscheidet er wie bei dem Mitteilungsverfahren mittels Beitragsbescheinigung (Tz. 6.1) selbst, ob der Arbeitgeber die Beitragshöhe erfährt. Sind keine Beiträge gespeichert, ist auch im ELStAM-Verfahren die Mindestvorsorgepauschale (Tz. 7) zu berücksichtigen.

6.3 Bescheinigung der Beiträge des Arbeitnehmers zur gesetzlichen Kranken-versicherung und zur sozialen Pflegeversicherung (§ 41b Absatz 1 Satz 2 Nummer 13 EStG)

Unter Nummer 25 und 26 der Lohnsteuerbescheinigung (s. auch BMF-Schreiben 23. August 2010, BStBl I Seite 665) sind Beiträge des Arbeitnehmers zur inländischen gesetzlichen Krankenversicherung und zur inländischen sozialen Pflegeversicherung zu bescheinigen. Beiträge an ausländische Sozialversicherungsträger sind nicht zu bescheinigen.

7. Mindestvorsorgepauschale für Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 dritter Teilsatz EStG)
   
   Die Mindestvorsorgepauschale (§ 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 dritter Teilsatz EStG) in Höhe von 12 % des Arbeitslohns mit einem Höchstbetrag von jährlich 1 900 Euro (in Steuer-klasse III 3 000 Euro) ist anzusetzen, wenn sie höher ist als die Summe der Teilbeträge für die gesetzliche Krankenversicherung (Tz. 4) und die soziale Pflegeversicherung (Tz. 5) oder die private Basiskranken- und Pflege-Pflichtversicherung (Tz. 6). Die Mindestvorsorgepauschale ist auch dann anzusetzen, wenn für den entsprechenden Arbeitslohn kein Arbeitnehmeranteil zur inländischen gesetzlichen Kranken- und sozialen Pflegeversicherung zu entrichten ist (z. B. bei geringfügig beschäftigten Arbeitnehmern, deren Arbeitslohn nicht unter Verzicht auf die Vorlage einer Lohnsteuerkarte/ Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug nach § 40a EStG pauschaliert wird, und bei Arbeitnehmern, die Beiträge zu einer ausländischen Kranken- und Pflegeversicherung leisten). Die Mindestvorsorgepauschale ist in allen Steuerklassen zu berücksichtigen.
   
   Neben der Mindestvorsorgepauschale wird der Teilbetrag der Vorsorgepauschale für die Rentenversicherung berücksichtigt, wenn eine Pflichtversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung oder wegen der Versicherung in einer berufsständischen Versorgungseinrichtung eine Befreiung von der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht vorliegt (Tz. 3).

8. Lohnsteuer-Jahresausgleich durch den Arbeitgeber (§ 42b Absatz 1 Satz 4 Nummer 5 und § 39b Absatz 2 Satz 12 EStG)
   
   Über die in § 42b Absatz 1 Satz 4 Nummer 5 EStG genannten Ausschlusstatbestände hinaus ist ein Lohnsteuer-Jahresausgleich durch den Arbeitgeber auch dann ausgeschlossen, wenn - bezogen auf den Teilbetrag der Vorsorgepauschale für die Rentenversicherung - der Arbeitnehmer innerhalb des Kalenderjahres nicht durchgängig zum Anwendungsbereich nur einer Beitragsbemessungsgrenze (West oder Ost) gehörte oder wenn - bezogen auf den Teilbetrag der Vorsorgepauschale für die Rentenversicherung oder die gesetzliche Kranken- und soziale Pflegeversicherung - innerhalb des Kalenderjahres nicht durchgängig ein Beitragssatz anzuwenden war. Für den permanenten Lohnsteuer-Jahresausgleich (§ 39b Absatz 2 Satz 12 EStG) gilt dies entsprechend.

9. Pflichtveranlagungstatbestand (§ 46 Absatz 2 Nummer 3 EStG)
   
   Es besteht eine Pflicht zur Veranlagung zur Einkommensteuer, wenn bei einem Steuer-pflichtigen die Summe der beim Lohnsteuerabzug berücksichtigten Teilbeträge der Vorsorge-pauschale für die gesetzliche und private Kranken- und Pflegeversicherung höher ist als die bei der Veranlagung als Sonderausgaben abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 und 3a in Verbindung mit Absatz 4 EStG.
   
   Dies gilt auch, wenn die beim Lohnsteuerabzug berücksichtigte Mindestvorsorgepauschale (Tz. 7) höher ist als die bei der Veranlagung zur Einkommensteuer als Sonderausgaben abziehbaren Vorsorgeaufwendungen.

10. Lohnsteuertabellen zur manuellen Berechnung der Lohnsteuer (§ 51 Absatz 4 Nummer 1a EStG)
    
    Aus Vereinfachungsgründen wird bei der Erstellung der Lohnsteuertabellen - bezogen auf die Berücksichtigung der Vorsorgepauschale - der Beitragszuschlag für Kinderlose (§ 55 Absatz 3 SGB XI) nicht berücksichtigt (BMF-Schreiben vom 12. Oktober 2009, betreffend Programmablaufplan für die Erstellung von Lohnsteuertabellen in 2010, BStBl I Seite 1216, geändert durch BMF-Schreiben vom 20. November 2009, BStBl I Seite 1337). Die länderspezifische Besonderheit bei der sozialen Pflegeversicherung (Tz. 5, höherer Arbeitnehmeranteil in Sachsen [zzt. 1,475 % statt 0,975 %]) ist jedoch bei der Erstellung von Lohnsteuertabellen zu beachten. Es bestehen keine Bedenken, wenn die Lohnsteuer mittels einer Lohnsteuertabelle berechnet wird, die die Besonderheit nicht berücksichtigt, wenn der Arbeit-nehmer einer entsprechenden Lohnsteuerberechnung nicht widerspricht.
    
    Bei geringfügig beschäftigten Arbeitnehmern (geringfügig entlohnte Beschäftigung sowie kurzfristige Beschäftigung), bei denen die Lohnsteuer nach den Merkmalen einer vorgelegten Lohnsteuerkarte/ Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug erhoben wird und der Arbeitnehmer keinen eigenen Beitrag zur Rentenversicherung und Kranken-/Pflegeversicherung zahlt, ist die Lohnsteuer mit der „Besonderen Lohnsteuertabelle“ zu berechnen (BMF-Schreiben vom 12. Oktober 2009, a. a. O., geändert durch BMF-Schreiben vom 20. November 2009, a. a. O.).

11. Pauschalierung der Lohnsteuer in besonderen Fällen (§ 40 Absatz 1 EStG)
    
    Bei der Berechnung des durchschnittlichen Steuersatzes kann aus Vereinfachungsgründen davon ausgegangen werden, dass die betroffenen Arbeitnehmer in allen Zweigen der Sozialversicherung versichert sind und keinen Beitragszuschlag für Kinderlose (§ 55 Absatz 3 SGB XI) leisten. Die individuellen Verhältnisse aufgrund des Faktorverfahrens nach § 39f EStG bleiben unberücksichtigt.

12. Anwendungsregelung
    
    Die Regelungen dieses Schreibens sind spätestens ab Veröffentlichung im Bundessteuerblatt Teil I zu beachten.
    
    Das BMF-Schreiben vom 14. Dezember 2009 - IV C 5 - S 2367/09/10002 - (BStBl I Seite 1516) wird hiermit aufgehoben. Tz. 6.3 des BMF-Schreibens vom 14. Dezember 2009 (a. a. O.) ist jedoch für die Ausschreibung von Lohnsteuerbescheinigungen und Besonderen Lohnsteuerbescheinigungen durch den Arbeitgeber ohne maschinelle Lohnabrechnung für das Kalenderjahr 2010 (s. auch BMF-Schreiben vom 26. August 2009 - IV C 5 - S 2378/09/10002 -, BStBl I Seite 902) weiter zu beachten.
    
    
    Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
    
    Im Auftrag

Veröffentlicht: 21.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 6 - S 2244/08/10001 - 2010/0810418

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat unter Geltung des GmbH-Rechts vor Inkrafttreten des Geset zes zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) am 1. November 2008 (BGBl. I S. 2026) in mehreren Urteilen zur Höhe der nachträglichen Anschaffungskosten gemäß § 17 Absatz 2 EStG in den Fällen des Darlehensverlustes eines i. S. des § 17 EStG beteiligten Gesellschafters Stellung genommen (BFH-Urteile vom 24. April 1997, BStBl 1999 II S. 339 und BStBl 1999 II S. 342, vom 4. November 1997, BStBl 1999 II S. 344, sowie vom 10. November 1998, BStBl 1999 II S. 348). Nach den in diesen Urteilen zum Ausdruck kommenden Rechtsgrundsätzen gehören zu den Anschaffungskosten einer Beteiligung i. S. des § 17 EStG auch nachträgliche Aufwendungen auf die Beteiligung, wenn sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und weder Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen noch Veräußerungskosten sind. Danach zählt zu diesen Aufwendungen auch die Wertminderung des Rückzahlungsanspruchs aus einem der Gesellschaft gewährten Darlehen. Nach Auffassung des BFH muss der Begriff der nachträglichen Anschaffungskosten in § 17 EStG weit ausgelegt werden, damit das die Einkommensbesteuerung beherrschende Nettoprinzip im Anwendungsbereich dieser Norm ausreichend wirksam werden kann. Dem durch die Beteiligung veranlassten Ertrag ist der durch sie veranlasste Aufwand gegenüberzustellen. Als nachträgliche Anschaffungskosten i. S. des § 17 Absatz 2 EStG kommen deshalb nicht nur Aufwendungen in Betracht, die auf der Ebene der Gesell-schaft als Nachschüsse oder verdeckte Einlagen zu werten sind, sondern auch sonstige, durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Aufwendungen des Gesellschafters, sofern diese nicht Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen oder Veräußerungskosten i. S. von § 17 Absatz 2 EStG sind. Die Finanzverwaltung hatte die Anwendung der durch die genannten BFH-Urteile geschaffenen Rechtsgrundsätze seinerzeit in dem BMF-Schreiben vom 8. Juni 1999 (BStBl I S. 545) zusammengefasst.

Zu der Frage, welche Folgen sich für die Anwendung des § 17 EStG aufgrund des ab dem 1. November 2008 geltenden MoMiG (a. a. O.) ergeben, nehme ich im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wie folgt Stellung:

1. Rechtslage auf Grund des MoMiG
   
   Das bisherige Recht bestand zum einen aus dem Bereich der gesetzlichen Regelungen in §§ 32a, 32b GmbHG (sog. Novellenregeln), und zum anderen aus einer aus der BGH-Recht-sprechung entwickelten analogen Anwendung der §§ 30, 31 GmbHG (sog. Rechtsprechungs-regeln). Durch das MoMiG wurde das Eigenkapitalersatzrecht grundlegend dereguliert. Die Bestimmungen über kapitalersetzende Darlehen (§§ 32a, 32b GmbHG) wurden im Rahmen des MoMiG aus dem GmbHG entfernt und im Insolvenzrecht sowie im Anfechtungsgesetz (AnfG) neu geordnet. Damit hat der Gesetzgeber auch den zu §§ 30, 31 GmbHG entwickelten Rechtsprechungsregeln die gesetzliche Grundlage entzogen. Kern der Neuregelungen in den §§ 39 Absatz 1 Nummer 5, §§ 44a, 135, 143 Absatz 3 der Insolvenzordnung (InsO) ist eine gesetzliche Nachrangigkeit aller Rückzahlungsansprüche aus Gesellschafterdarlehen in der Insolvenz, unabhängig davon, ob sie in der Krise gewährt wurden oder nicht („insolvenz-rechtliches Institut der Nachrangigkeit“). Ist das Darlehen im Jahr vor Stellung des Insolvenz-antrags getilgt worden oder wurde es zehn Jahre vor dem Eröffnungsantrag besichert, so ist gemäß § 135 Absatz 1 Nummer 2 InsO zusätzlich die Insolvenzanfechtung eröffnet, d. h. es besteht die Anfechtbarkeit der im letzten Jahr vor dem Insolvenzantrag von der Gesellschaft zurückgezahlten Gesellschafterleistungen, und zwar unabhängig von einer tatbestandlichen Anknüpfung an einen eigenkapitalersetzenden Charakter der Leistung. Wurde das Darlehen im Jahr vor Erlangung eines vollstreckbaren Schuldtitels zurückgezahlt oder wurde es zehn Jahre vor diesem Zeitpunkt besichert, so ist - außerhalb des Insolvenzverfahrens - zusätzlich die Anfechtungsmöglichkeit nach § 6 AnfG eröffnet. Das frühere Sanierungsprivileg und das frühere Kleinanlegerprivileg werden sinngemäß in § 39 Absatz 1 Nummer 5, Absatz 4 und 5 InsO beibehalten, so dass die vorgenannten Einschränkungen hier nicht gelten.

2. Nachrangigkeit der Gesellschafterdarlehen
   
   Während die Rechtsprechung bisher von einer Anbindung an das Eigenkapitalersatzrecht aus-ging (BFH-Urteil vom 13. Juli 1999, BStBl II S. 724), ist nach Abschaffung der Eigenkapitalersatzregeln in §§ 32a, 32b GmbHG die Darlehensgewährung durch den Gesellschafter selbst die alleinige Voraussetzung für die insolvenzrechtliche Bindung des Darlehens. Mit Ausnahme der durch das Sanierungsprivileg und das Kleinanlegerprivileg begünstigten Gesellschafterdarlehen treten alle Gesellschafterdarlehen in der Insolvenz unabhängig von ihrer vertraglichen Ausgestaltung und unabhängig vom Zeitpunkt der Hingabe gemäß § 39 Absatz 1 Nummer 5 InsO an die letzte Stelle aller Gläubiger.
   
   Für die Frage nachträglicher Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 Absatz 2 EStG ist auf die gesellschaftsrechtliche Veranlassung abzustellen. Unbeschadet der Aufgabe des Eigenka-pitalersatzrechts durch das MoMiG orientiert sich deshalb die Auslegung einer gesellschafts-rechtlichen Veranlassung nach wie vor an der bereits von dem BMF-Schreiben vom 8. Juni 1999 (BStBl I S. 545) herangezogenen Figur des ordentlichen und gewissenhaften Geschäfts-führers, so dass bei gesellschaftsrechtlicher Veranlassung auch zukünftig nachträgliche Anschaffungskosten bei uneinbringlichen Rückzahlungsansprüchen des Gesellschafters anzunehmen sind.

3. Steuerliche Folgerungen für den Anschaffungskostenbegriff i. S. des § 17 EStG
   
   Ein Darlehen ist nach Auffassung des BFH u. a. dann durch das Gesellschaftsverhältnis ver-anlasst, wenn im Zeitpunkt seiner Gewährung oder Weitergewährung die Rückzahlung des Darlehens angesichts der finanziellen Situation der Gesellschaft in dem Maße gefährdet ist, dass ein ordentlicher Kaufmann das Risiko einer Kreditgewährung zu denselben Bedingungen wie der Gesellschafter nicht mehr eingegangen wäre (sog. Krise). Der Begriff der Krise und die steuerliche Anknüpfung an die Krise werden auch im zeitlichen Geltungsbereich des MoMiG beibehalten. Außerdem ist auch nach der Abschaffung des Eigenkapitalersatzrechts im Rahmen des MoMiG eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung der Darlehensgewährung danach zu beurteilen, ob die Gesellschaft unter den bestehenden Verhältnissen von einem Dritten noch einen Kredit zu marktüblichen Bedingungen erhalten hätte. Die bisherige Recht-sprechung des BFH zu nachträglichen Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 Absatz 2 EStG kann daher grundsätzlich weiterhin angewendet werden.
   
   Was im Fall der Hingabe des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gilt, gilt nach Auffassung des BFH grundsätzlich auch bei einem der Gesellschaft vor der Krise gewährten Darlehen, wenn der Gesellschafter das Darlehen stehen lässt, obwohl er es hätte abziehen können und es angesichts der veränderten finanziellen Situation der Gesellschaft absehbar war, dass die Rückzahlung gefährdet sein wird (sog. stehen gelassenes Darlehen).
   
   Im Einzelnen unterscheidet der BFH für die Frage des Umfangs nachträglicher Anschaffungs-kosten vier Fallgruppen:

1. Hingabe des Darlehens in der Krise
   
   Im Falle der Hingabe des Darlehens in der Krise ist nach Auffassung des BFH für die Höhe der Anschaffungskosten dessen Nennwert maßgeblich.

2. Stehen gelassene Darlehen
   
   Im Falle eines „stehen gelassenen“ Darlehens ist grundsätzlich der gemeine Wert in dem Zeit-punkt maßgeblich, in dem es der Gesellschafter mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis nicht abzieht; dies kann ein Wert erheblich unter dem Nennwert des Darlehens, im Einzelfall sogar ein Wert von 0 Euro sein. Nach der neuen, durch das MoMiG geschaffenen Rechtslage kann allerdings ein „stehen gelassenes“ Darlehen begrifflich nur noch dann vorliegen, wenn die Krise zeitlich vor dem Beginn des Anfechtungszeitraums nach § 6 AnfG entstanden ist.
   
   Ist die Krise erst nach dem Beginn des Anfechtungszeitraums entstanden, ist die Fallgruppe der „krisenbestimmten“ Darlehen anzuwenden (vgl. hierzu unten unter d).

3. Finanzplandarlehen
   
   Schon unter der Geltung des früheren GmbH-Rechts waren von den eigenkapitalersetzenden Darlehen die sog. Finanzplandarlehen abzugrenzen. Dies sind solche Darlehen, die von vorn-herein in die Finanzplanung der Gesellschaft in der Weise einbezogen werden, dass die zur Aufnahme der Geschäfte erforderliche Kapitalausstattung der Gesellschaft krisenunabhängig durch eine Kombination von Eigen- und Fremdfinanzierung erreicht werden soll. Solche von den Gesellschaftern gewährten „finanzplanmäßigen“ Kredite zur Finanzierung des Unterneh-menszwecks sind nach Gesellschaftsrecht den Einlagen gleichgestellt. Die Bindungen für sog. Finanzplandarlehen ergaben sich schon vor dem Inkrafttreten des MoMiG nicht aus dem Ei-genkapitalersatzrecht, sondern aus den vertraglich herbeigeführten Vereinbarungen und Bin-dungen der Gesellschafter. Auch der Bundesgerichtshof (BGH) hat zwischen Eigenkapitaler-satzrecht und Finanzplandarlehen differenziert. Die Abschaffung des Eigenkapitalersatzrechts hat also keine Auswirkungen auf die bisherige Behandlung der Finanzplandarlehen.
   
   Liegt ein in diesem Sinne krisenunabhängiges Finanzplandarlehen vor, ist es nach Auffassung des BFH nicht nur von vornherein - also mit seiner Hingabe - gesellschaftsrechtlich als Haft-kapital gebunden; es ist auch für die steuerrechtliche Beurteilung davon auszugehen, dass es mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis gewährt wurde. Dementsprechend erhöhen sich im Falle seines Verlustes die Anschaffungskosten der Beteiligung nicht nur in Höhe seines Wertes im Zeitpunkt der Krise, sondern in Höhe seines Wertes im Zeitpunkt der Gründung der Gesellschaft, also seines Nennwertes.

4. d) Krisenbestimmte Darlehen
   
   Was für Finanzplandarlehen gilt, muss - jedenfalls im Grundsatz - auch für krisenbestimmte Darlehen gelten. Dies sind Darlehen, bei denen der Gesellschafter schon vor dem Eintritt der Krise mit bindender Wirkung gegenüber der Gesellschaft oder den Gesellschaftsgläubigern erklärt, dass er das Darlehen auch im Falle einer Krise stehen lassen werde. Für die Frage der Höhe der nachträglichen Anschaffungskosten ist allerdings bei krisenbestimmten Darlehen weiter zu differenzieren. Es ist hier zu prüfen, ob die Krisenbindung des Darlehens - wie häu-fig - auf vertraglichen Vereinbarungen oder aber auf den gesetzlichen Neuregelungen der InsO und des AnfG aufgrund des MoMiG beruht:

• Krisenbestimmte Darlehen aufgrund vertraglicher Vereinbarungen
  
  Hat der Gesellschafter schon zu einem früheren Zeitpunkt mit bindender Wirkung gegenüber der Gesellschaft oder den Gesellschaftsgläubigern erklärt, dass er das Darlehen auch in der Krise der Gesellschaft stehen lassen wird, führt der Ausfall eines solchen krisenbestimmten Darlehens zu nachträglichen Anschaffungskosten auf die Beteiligung in Höhe des Nennwerts des Darlehens. Denn zu einer solchen Erklärung wäre ein Darlehensgeber, der nicht auch Gesellschafter ist, mit Rücksicht auf das ihm bei Gefährdung des Rückzahlungsanspruchs regelmäßig zustehende außerordentliche Kündigungsrecht im Allgemeinen nicht bereit.
  
  Der Ansatz in Höhe des Nennwerts des Darlehens beruht nach Auffassung des BFH auf der Erwägung, dass bei den krisenbestimmten Darlehen die Bindung bereits mit dem Verzicht auf eine ordentliche und außerordentliche Kündigung im Zeitpunkt der Krise eintritt und deshalb der Verlust des Darlehens auf diesem Verzicht und nicht nur auf den später eintretenden gesetzlichen Rechtsfolgen der Krise beruht, womit sich diese Fallgruppe wesentlich von derjenigen der „stehen gelassenen“ Darlehen unterscheidet.

• Krisenbestimmte Darlehen aufgrund der gesetzlichen Neuregelungen in §§ 39, 135 InsO sowie § 6 AnfG
  
  Beruht die Krisenbindung des Darlehens auf den gesetzlichen Neuregelungen der InsO und des AnfG aufgrund des MoMiG, so ist davon auszugehen, dass bereits die gesetzlichen Neuregelungen in der InsO und im AnfG mit Beginn des Anfechtungszeitraums den darlehensgebenden Gesellschafter wirtschaftlich regelmäßig so stellen, als habe er eine Krisenbindung vereinbart.
  
  Die nachträglichen Anschaffungskosten bemessen sich für den Fall, dass die gesellschaftsrechtliche Veranlassung auf die insolvenzrechtliche Nachrangigkeit zurückgeht, nach dem gemeinen Wert im Zeitpunkt des Beginns des Anfechtungszeitraums.

4. Sanierungsprivileg
   
   Nach § 39 Absatz 1 Nummer 5, Absatz 4 InsO unterliegen zwar Darlehen (Darlehensforde-rungen), die zum Zwecke der Sanierung des Unternehmens hingegeben werden, nicht dem oben beschriebenen Nachranggebot. Gleichwohl ist es nach der Rechtsprechung des BFH (BFH-Urteil vom 19. August 2008, BStBl II 2009 S. 5) zum bisherigen Sanierungsprivileg (§ 32a Absatz 3 Satz 3 GmbHG a. F), - welche sinngemäß auch auf die neue Rechtslage nach dem MoMiG übertragen werden kann - der Sinn und Zweck des Sanierungsprivilegs als Sonderregelung, Anreize dafür zu bieten, einer GmbH Risikokapital zur Verfügung zu stellen und sich an Sanierungen zu beteiligen. Dieser Zweck würde nach Ansicht des BFH unterlaufen, wenn der das Sanierungskapital gebende Gesellschafter gegenüber anderen Gesellschaftern steuerrechtlich benachteiligt würde. Daher führen spätere Darlehensverluste auch hier sowohl nach der alten als auch nach der neuen Rechtslage zu nachträglichen Anschaffungskosten.

5. Kleinanlegerprivileg
   
   Sinn und Zweck des Kleinanlegerprivilegs gemäß § 39 Absatz 1 Nummer 5, Absatz 5 InsO (bisher Zwerganteilsprivileg nach § 32a Absatz 3 Satz 2 GmbHG a. F.) ist - anders als beim unter 4. beschriebenen Sanierungsprivileg - nicht die Schaffung eines Anreizes zur Gewährung von Risikokapital, sondern allein die gesetzliche Klarstellung, dass nicht geschäftsführende GmbH-Gesellschafter mit einer nur geringen Beteiligung am Stammkapital nicht unternehmerisch beteiligt sind und deshalb nicht in der Finanzierungsverantwortung für die Gesellschaft stehen (BR-Drucks. 967/96 S. 22 f.; BT-Drucks. 13/7141 S. 11 f.). Der damalige Gesetzgeber hat damit die BGH-Rechtsprechung zu den eigenkapitalersetzenden Gesellschafterdarlehen bei Aktiengesellschaften auch im Bereich der Gesellschaften mit beschränkter Haf-tung für anwendbar gehalten. Diese Grundentscheidung hat der Gesetzgeber auch im Rahmen der durch das MoMiG vollzogenen gesetzlichen Neuregelung beibehalten. Allerdings wurde die Schwelle für die Finanzierungsfolgenverantwortung des Gesellschafters nunmehr rechts-formneutral auf eine 10-Prozent-Beteiligung festgesetzt (BT-Drucks. 16/6140 S. 57).
   
   Die Nichtberücksichtigung des Verlustes eines im Sinne des § 32a Abs. 3 Satz 2 GmbHG a. F. beteiligten Gesellschafters im Rahmen der nachträglichen Anschaffungskosten nach § 17 Absatz 2 EStG (BFH-Urteil vom 2. April 2008, BStBl II S. 706) ist daher - unter Beachtung der geänderten Beteiligungsgrenze - auch auf die Rechtslage nach MoMiG übertragbar.

6. Anwendungsregelung
   
   Dieses BMF-Schreiben ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden, bei denen auf die Behandlung des Darlehens die Vorschriften des MoMiG anzuwenden sind. Ein Darlehen ist nach den Vorschriften des MoMiG zu behandeln, wenn das Insolvenzverfahren bei einer GmbH nach dem 31. Oktober 2008 eröffnet wurde oder wenn Rechtshandlungen, die nach § 6 AnfG der Anfechtung unterworfen sind, nach dem 31. Oktober 2008 vorgenommen wurden. Für die übrigen Darlehen gilt weiterhin das BMF-Schreiben vom 8. Juni 1999 (BStBl I S. 545).
   
   
   Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.
   
   Im Auftrag

Veröffentlicht: 19.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 2 - S 2770/08/10004 - 2010/0769613

Mit dem BFH-Beschluss vom 28. Juli 2010, I B 27/10 (BStBl II …) geändert durch den BFH-Beschluss vom 15. September 2010, I B 27/10 (BStBl II …) hat der Bundesfinanzhof auch unter Hinweis auf eine vergleichbare Klausel in der Verfügung der OFD Rheinland vom 12. August 2009 (DStR 2010, 1136) u. a. entschieden, dass es nicht ernstlich zweifelhaft ist, dass mit der Vertragsklausel

"Die (Organträgerin) ist entsprechend den Vorschriften des § 302 AktG verpflichtet, jeden während der Vertragsdauer sonst entstehenden Jahresfehlbetrag auszugleichen, soweit dieser nicht dadurch ausgeglichen wird, dass den anderen Gewinnrücklagen Beträge entnommen werden, die während der Vertragsdauer in sie eingestellt worden sind"

eine Verlustübernahme entsprechend den Vorschriften des § 302 AktG vereinbart wird.

Dabei geht der Bundesfinanzhof von seiner ständigen Rechtsprechung aus, nach der es für die körperschaftsteuerliche Organschaft mit einer GmbH als Organgesellschaft einer ausdrücklichen Vereinbarung zur Verlustübernahme bedarf.

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder nehme ich hierzu wie folgt Stellung:

Die Grundsätze des BFH-Beschlusses vom 28. Juli 2010, geändert durch den BFH-Beschluss vom 15. September 2010 (a. a. O.) sind über den entschiedenen Einzelfall hinaus in diesen oder ähnlichen Fällen nicht nur in AdV-Verfahren, sondern auch im Rahmen der Steuerfestsetzung in allen noch offenen Fällen anzuwenden.

Für die Anwendung des § 17 Satz 2 Nummer 2 KStG gilt daher Folgendes:

Eine Bezugnahme auf die Vorschrift des § 302 AktG in ihrer Gesamtheit liegt vor, wenn die Vertragsklausel zunächst insgesamt auf die "Vorschriften des § 302 AktG" verweist. Im Anschluss an einen solchen Verweis erfolgende weitere Ausführungen, z. B. durch Wiedergabe des Wortlauts des § 302 Absatz 1 AktG, stehen einer wirksamen Bezugnahme auf § 302 AktG in seiner Gesamtheit nur dann entgegen, wenn sie erkennbar darauf gerichtet sind, die umfassende Bezugnahme auf § 302 AktG zu relativieren und bestimmte Absätze der Vorschrift von der Einbeziehung in die Vereinbarung über die Verlustübernahme auszuschließen. Von einer erkennbar eingeschränkten Vereinbarung ist nur dann auszugehen, wenn der Wortlaut der Vereinbarung die Einschränkung eindeutig vorsieht oder über den Wortlaut hinaus konkrete weitere Anhaltspunkte vorliegen.

Danach ist insbesondere auch die in der obigen OFD-Verfügung angesprochene Klausel:

„Die … GmbH verpflichtet sich, entsprechend § 302 AktG jeden während der Vertragsdauer sonst entstehenden Jahresfehlbetrag der … GmbH auszugleichen, soweit dieser nicht dadurch ausgeglichen wird, dass den freien Gewinnrücklagen Beträge entnommen werden, die wäh-rend der Vertragsdauer in sie eingestellt worden sind.”

nicht zu beanstanden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 13.10.2010

Geschäftszeichen: IV B 5- S 1341/08/10003 - 2010/0598886

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den Vertretern der obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Prüfung der Einkunftsabgrenzung zwischen international verbundenen Unternehmen in Fällen von grenzüberschreitenden Funktionsverlagerungen Folgendes:(...)

Siehe hierzu:
www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht: 11.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 5 - S 2353/08/10007 - 2010/0786980

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt zur Anwendung der §§ 6 bis 10 des Bundesumzugskostengesetzes (BUKG) für Umzüge ab 1. Januar 2010 Folgendes:

1. Der Höchstbetrag, der für die Anerkennung umzugsbedingter Unterrichtskosten für ein Kind nach § 9 Absatz 2 BUKG maßgebend ist, beträgt bei Beendigung des Umzugs
   
   ab 1. Januar 2010 1.603 Euro.

2. Der Pauschbetrag für sonstige Umzugsauslagen nach § 10 Absatz 1 BUKG beträgt

1. für Verheiratete bei Beendigung des Umzugs
   
   ab 1. Januar 2010 1.271 Euro

2. für Ledige bei Beendigung des Umzugs
   
   ab 1. Januar 2010 636 Euro.

Der Pauschbetrag erhöht sich für jede in § 6 Absatz 3 Sätze 2 und 3 BUKG bezeichnete wei-tere Person mit Ausnahme des Ehegatten zum 1. Januar 2010 um 280 Euro.

Das BMF-Schreiben vom 16. Dezember 2008 - IV C 5 - S 2353/08/10007 - DOK 2008/0701206 (BStBl I, Seite 1073) ist auf Umzüge, die nach dem 31. Dezember 2009 beendet werden, nicht mehr anzuwenden.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 11.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 3 - S 2221/09/10014 :009 - 2010/0782028

Nach § 10 Absatz 2a Satz 4 EStG haben die übermittelnden Stellen ab dem Veranlagungszeit-raum 2010 die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge

• zur Kranken- und Pflegeversicherung im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 3 i. V. m. Ab-satz 2 Satz 3 EStG (Datensatz MZ10) und

• zu Basisrentenverträgen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b i. V. m. Ab-satz 2 Satz 2 EStG (Datensatz MZ20)

nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung an die Finanzverwal-tung zu übermitteln.

Ich bestimme den Inhalt und den Aufbau der für die Meldeverfahren der Finanzverwaltung zu verwendenden und an die zentrale Stelle zu übermittelnden Datensätze.

Die amtlich vorgeschriebenen Datensätze und die Datensatzbeschreibungen werden auf der Internetseite des Bundeszentralamtes für Steuern http://www.bzst.de unter der Rubrik Bescheinigungsverfahren veröffentlicht.

Die für die Datenübermittlung erforderliche Schnittstelle und die dazugehörige Dokumentation werden im geschützten Bereich des Internets der zentralen Stelle unter http://www.zfa.deutsche-rentenversicherung-bund.de zur Verfügung gestellt.

Die Verfahren werden ab dem 1. Januar 2011 zur Nutzung angeboten.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Im Streitfall hatte die Antragstellerin im Jahr 2008 Erstattungszinsen (§ 233a AO) für die Jahre 2001 bis 2003 erhalten. Der Antragsgegner besteuerte die Zinsen nach Maßgabe des § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2010 vom 8. Dezember 2010 als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die durch das Jahressteuergesetz geänderte Fassung des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG sei gem. § 52a Abs. 8 Satz 2 EStG auf alle Fälle anwendbar, in denen die Steuer – wie im Streitfall – noch nicht rechtskräftig festgesetzt sei.

Die Antragstellerin sah dies anders und beantragte beim Finanzgericht, die Vollziehung der streitigen Steuer für die Erstattungszinsen auszusetzen, da die durch das Jahressteuergesetz angeordnete Rückwirkung der Neuregelung nicht im Einklang mit dem Grundgesetz stehe.

Der 2. Senat des Finanzgerichts Münster gab der Antragstellerin Recht. Der Senat stellte - im Rahmen einer im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung - nicht nur in Frage, ob die Regelung des § 52a Abs. 8 Satz 2 EStG gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) folgende Rückwirkungsverbot verstoße. Er monierte zudem, dass der Gesetzgeber auf eine umfassende gesetzgeberische Neuregelung zur steuerlichen Behandlung von Erstattungs- und Nachzahlungszinsen verzichtet habe. Zwar sei der Gesetzgeber befugt, grundlegende Systemwechsel herbeizuführen. Allerdings bedürfe es hierfür eines „wirklich neuen Regelwerkes“ mit einem Mindestmaß von Ansätzen neuer Prinzipien- oder Systemorientierung. Hebe der Gesetzgeber durch die im Jahressteuergesetz geregelte isolierte Begründung der Steuerpflicht für Erstattungszinsen die nach der bis dahin geltenden gesetzgeberischen Grundentscheidung möglicherweise gebotene Gleichbehandlung von Erstattungs- und Nachzahlungszinsen auf, so bedürfe es hierfür wohl einer systematischen Klarstellung, Ergänzung oder Änderung weiterer Vorschriften. Unklar sei insbesondere, welche Bedeutung der Regelung des § 12 Nr. 3 EStG, die (weiterhin) die Nichtabzugsfähigkeit von Nachzahlungszinsen festschreibe, im Hinblick auf das Leistungsfähigkeits-, das Netto- und das Veranlassungsprinzip zukommen solle.

Wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache hat das Gericht die Beschwerde zum Bundesfinanzhof zugelassen.

Veröffentlicht: 05.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 5 - S 2363/07/0002-03 - 2010/0751441

Inhaltsübersicht

I. Einleitung
1. Bisheriges Verfahren bis einschließlich 2010
2. Neues Verfahren ab 2012
3. Übergangszeitraum ab 2011
II. Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte für den Übergangszeitraum ab 2011
1. Übergang der Zuständigkeit auf die Finanzverwaltung
2. Ermäßigungsverfahren für 2011
3. Anzeigepflichten des Arbeitnehmers
4. Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung
III. Ersatzverfahren im Übergangszeitraum (Arbeitnehmer ohne Lohnsteuerkarte 2010)
1. Allgemeines
2. Anwendungsfälle
3. Vereinfachungsregelung Auszubildende
IV. Neues Verfahren
1. Allgemeines
2. Ermäßigungsverfahren und sonstige Anträge für 2012
3. Rechte des Arbeitnehmers
4. Pflichten des Arbeitgebers
5. Im Inland nicht meldepflichtige Arbeitnehmer
6. Nichtteilnahme am neuen Verfahren (Härtefallregelung)

1. Einleitung
   
   Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder sind für das Lohnsteuerabzugsverfahren ab dem Kalenderjahr 2011 die folgenden Regelungen zu beachten.

1. Bisheriges Verfahren bis einschließlich 2010
   
   Im bisherigen Lohnsteuerabzugsverfahren bis einschließlich 2010 haben die Gemeinden nach § 39 Absatz 1 EStG für ein erstes und jedes weitere Dienstverhältnis die Lohnsteuerkarten mit den Besteuerungsmerkmalen auszustellen und dem Arbeitnehmer zu übermitteln. Der Arbeitnehmer ist verpflichtet, dem Arbeitgeber die Lohnsteuerkarte zu Beginn des Kalenderjahres bzw. des Beschäftigungsverhältnisses vorzulegen. Der Arbeitgeber hat die Lohnsteuerkarte entgegenzunehmen und den Lohnsteuerabzug nach den auf der Vorderseite der Lohnsteuerkarte bescheinigten Lohnsteuerabzugsmerkmalen durchzuführen und diese im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 41 Absatz 1 Satz 1 und 2 EStG).

2. Neues Verfahren ab 2012
   
   In dem ab 1. Januar 2012 vorgesehenen neuen Verfahren wird der Verfahrensweg von der Ausstellung der Lohnsteuerkarte durch die Gemeinden bis zur Aushändigung an den Arbeit-nehmer bzw. Arbeitgeber durch das Verfahren der elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale (ELStAM) ersetzt. Dabei werden die bisherigen Rechte und Pflichten der Arbeitnehmer beibehalten.
   
   Den Arbeitgebern werden die ELStAM für die Arbeitnehmer maschinell verwertbar zum Abruf zur Verfügung gestellt. Der Arbeitgeber hat die ELStAM abzurufen, in das Lohnkonto zu übernehmen und sie für die Dauer des Dienstverhältnisses anzuwenden. Etwaige Änderungen wird die Finanzverwaltung dem Arbeitgeber zum Abruf bereitstellen (§ 39e Absatz 3 und 6 EStG, § 52b Absatz 5 - neu - EStG in der Fassung des Regierungsentwurfs eines Jahressteuergesetzes 2010 (JStG 2010 (E)), vgl. BT-Drs. 17/2249).

3. Übergangszeitraum ab 2011
   
   Die Ausstellung einer Lohnsteuerkarte erfolgt letztmalig für das Kalenderjahr 2010 (§ 39 Absatz 1 Satz 1 EStG). Folglich stellen die Gemeinden für das Kalenderjahr 2011 keine Lohnsteuerkarten mehr aus. In dem so entstehenden Übergangszeitraum sind grundsätzlich die allgemeinen Vorschriften des Lohnsteuerabzugsverfahrens (§§ 38 ff. EStG) anzuwenden, es sei denn, dass § 52b - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E) etwas Abweichendes vorsieht. Die Gültigkeit der Lohnsteuerkarten 2010 wird bis zur erstmaligen Anwendung der ELStAM verlängert (Übergangszeitraum, § 52b Absatz 1 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Fortbestehendes Dienstverhältnis
   
   Wird ein in 2010 bestehendes Dienstverhältnis nach Ablauf des Jahres 2010 fortgesetzt, hat der Arbeitgeber die auf der Lohnsteuerkarte 2010 eingetragenen Lohnsteuerabzugsmerkmale unter Beachtung zwischenzeitlich geänderter Eintragungen im Übergangszeitraum weiterhin anzuwenden.
   
   Pflichten des Arbeitgebers
   
   Daraus folgt, dass der Arbeitgeber die Lohnsteuerkarte 2010 im Übergangszeitraum weiter aufbewahren muss und nicht vernichten darf. Er hat dem Arbeitnehmer die Lohnsteuerkarte zur Änderung der Eintragungen vorübergehend zu überlassen (§ 52b Absatz 1 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Eine Vernichtung der Lohnsteuerkarte 2010 ist erst mit der Einführung des neuen Verfahrens zulässig.
   
   Arbeitgeberwechsel/Beendigung des Dienstverhältnisses
   
   In den Fällen des Arbeitgeberwechsels oder bei der Beendigung des Dienstverhältnisses im Übergangszeitraum hat der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Lohnsteuerkarte 2010 innerhalb einer angemessenen Frist nach Beendigung des Dienstverhältnisses auszuhändigen (§ 52b Absatz 1 Satz 2 Nummer 3 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Beginnt der Arbeitnehmer ein neues Dienstverhältnis, hat er dem neuen Arbeitgeber die Lohnsteuerkarte 2010 vorzulegen.
   
   Lohnsteuerbescheinigung auf der Rückseite der Lohnsteuerkarte 2010
   
   Nach § 41b Absatz 1 EStG ist der Arbeitgeber verpflichtet, dem Finanzamt die Lohnsteuerbescheinigung elektronisch zu übermitteln. Ist der Arbeitgeber in Ausnahmefällen hiervon befreit (§ 41b Absatz 3 EStG und anerkannte Härtefälle), erteilt er die Lohnsteuerbescheinigung auf der Rückseite der Lohnsteuerkarte 2010. In diesen Fällen hat der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Lohnsteuerkarte 2010 nach Ablauf des Kalenderjahres bzw. bei Beendigung des Dienstverhältnisses zur Durchführung der Einkommensteuerveranlagung für das betreffende Kalenderjahr auszuhändigen. Der Arbeitgeber hat auch dann die Lohnsteuerkarte 2010 auszuhändigen, wenn er die Lohnsteuerbescheinigung elektronisch übermittelt, jedoch ein früherer Arbeitgeber auf der Rückseite der Lohnsteuerkarte 2010 eine Lohnsteuerbescheinigung erteilt hat.
   
   Kann die Lohnsteuerkarte 2010 nicht beim Arbeitgeber verbleiben, kann er bei fortbestehen-dem Dienstverhältnis ausschließlich die Lohnsteuerabzugsmerkmale der Lohnsteuerkarte 2010 im Übergangszeitraum weiter anwenden, wenn der Arbeitnehmer schriftlich bestätigt, dass die Abzugsmerkmale der Lohnsteuerkarte 2010 auch für den Lohnsteuerabzug im Übergangszeitraum zutreffend sind. Eine amtliche Bescheinigung ist hierfür nicht vorgesehen, sodass eine formlose Erklärung des Arbeitnehmers als Nachweis ausreicht. Diese Bestätigung ist als Beleg zum Lohnkonto zu nehmen und entsprechend der Regelung in § 52b Absatz 4 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E) mindestens bis zum Ablauf des Kalenderjahres aufzubewahren.

2. Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte für den Übergangszeitraum ab 2011

1. Übergang der Zuständigkeit auf die Finanzverwaltung
   
   Für sämtliche Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte 2010 mit Wirkung ab dem 1. Januar 2011 geht die Zuständigkeit von den Gemeinden auf die Finanzverwaltung (in der Regel das Wohnsitzfinanzamt des Arbeitnehmers gemäß § 19 AO) über (§ 52b Absatz 2 Satz 1 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Für die Verwaltung der Meldedaten, wie z. B. bei Heirat, Geburt, Kirchenein- oder -austritt, bleiben weiterhin die Gemeinden zuständig.
   
   Beispiel: Die Arbeitnehmerehegatten beantragen bereits im November 2010 den Wechsel der Steuer-klassenkombination IV/IV auf III/V mit Wirkung ab Januar 2011 und legen hierfür ihre Lohnsteuerkarten 2010 vor. Da die Eintragungen erst das Lohnsteuerabzugsverfahren 2011 betreffen, ist der Steuerklassenwechsel bereits in 2010 beim zuständigen Finanzamt zu bean-tragen.

2. Ermäßigungsverfahren für 2011
   
   Gültigkeit der Freibeträge 2010
   
   Grundsätzlich gelten die Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte 2010 auch für die Lohnsteuer-erhebung im Kalenderjahr 2011 (§ 52b Absatz 1 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Ein erneuter Antrag des Arbeitnehmers ist dafür nicht erforderlich. Daraus folgt, dass z. B. ein für 2010 eingetragener Freibetrag oder Faktor - unabhängig von der eingetragenen Gültigkeit - vom Arbeitgeber auch im Lohnsteuerabzugsverfahren 2011 zu berücksichtigen ist, soweit für 2011 keine abweichenden Eintragungen erfolgt sind. Dabei ist nicht zu prüfen, ob die Voraussetzungen für diesen Freibetrag in 2011 dem Grunde oder der Höhe nach noch vorliegen.
   
   Beispiel:
   
   Ist auf der Lohnsteuerkarte 2010 ein Jahresfreibetrag mit einem Gültigkeitsbeginn 1. Februar 2010 oder später eingetragen und auf weniger als 12 Monate verteilt worden, muss der Arbeitgeber den weiterhin zu berücksichtigenden Jahresfreibetrag für den Lohnsteuerabzug 2011 auf das gesamte Kalenderjahr aufteilen:
   
   Jahresfreibetrag 2010: 12.000 €, gültig ab 1.7.2010 = 2.000 € Monatsfreibetrag (1/6) Jahresfreibetrag 2011: 12.000 €, gültig ab 1.1.2011 = 1.000 € Monatsfreibetrag (1/12)
   
   Änderung eines Freibetrags/Hinzurechnungsbetrags
   
   Die Änderung eines Freibetrags/Hinzurechnungsbetrags kann - wie bisher - nur bis zum 30. November des laufenden Kalenderjahres beantragt werden (§ 39a Absatz 2 Satz 3 EStG). Im Dezember 2011 eintretende Änderungen können somit nicht mehr im Lohnsteuer-Ermäßigungsverfahren des laufenden Kalenderjahres 2011 berücksichtigt werden. Nach wie vor besteht die Möglichkeit, auch im Kalenderjahr 2011 erstmals einen Freibetrag/Hinzu-rechnungsbetrag oder Faktor eintragen zu lassen (§§ 39a, 39f EStG).
   
   Steuerklasse II im Übergangszeitraum
   
   Ist auf der Lohnsteuerkarte 2010 die Steuerklasse II eingetragen, und liegen die Voraussetzungen weiterhin vor, gilt die Eintragung bis zum Ende des Übergangszeitraums fort. Liegen die Voraussetzungen für die Beantragung der Steuerklasse II erstmals im Übergangszeitraum vor, kann die Gewährung der Steuerklasse II beim Finanzamt beantragt werden.
   
   Besteht eine Haushaltsgemeinschaft mit einem minderjährigen Kind, kann der Vordruck „Versicherung zum Entlastungsbetrag für Alleinerziehende (Steuerklasse II)“ oder wahlweise der amtliche Vordruck „Vereinfachter Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung“ verwendet wer-den; besteht eine Haushaltsgemeinschaft mit einem volljährigen Kind, ist der amtliche Vordruck „Vereinfachter Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung“ zu verwenden

3. Anzeigepflichten des Arbeitnehmers
   
   Weicht die Eintragung der Steuerklasse oder die Zahl der Kinderfreibeträge auf der Lohnsteuerkarte 2010 von den Verhältnissen zu Beginn des jeweiligen Kalenderjahres im Übergangszeitraum zu Gunsten des Arbeitnehmers ab, oder ist die Steuerklasse II bescheinigt und sind die Voraussetzungen für die Berücksichtigung des Entlastungsbetrags für Alleinerziehende (§ 24b EStG) im Laufe des Kalenderjahres entfallen, besteht - wie bisher - eine Anzeigepflicht des Arbeitnehmers (§ 52b Absatz 2 Satz 2 und 3 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Beispiel:
   
   Die Ehegatten leben seit 2010 dauernd getrennt. Die auf der Lohnsteuerkarte 2010 eingetragene Steuerklasse III ist ab 2011 in die Steuerklasse I zu ändern. Der Arbeitnehmer ist verpflichtet, dem Finanzamt die Änderung seiner Lebensverhältnisse unter Vorlage der Lohnsteuerkarte 2010 mitzuteilen. Für die Anzeige ist der amtliche Vordruck „Erklärung zum dauernden Getrenntleben“ zu verwenden.

4. Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung
   
   Wenn ein für das Kalenderjahr 2010 eingetragener Freibetrag im Kalenderjahr 2011 nicht mehr den tatsächlichen Verhältnissen entspricht, z. B. geringere Fahrtkosten für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte oder Verringerung eines Verlustes aus Vermietung und Verpachtung, ist der Arbeitnehmer nicht verpflichtet, die Anpassung zu veranlassen. Unterbleibt ein Antrag auf Herabsetzung des Freibetrags, kann dies jedoch zu Nachzahlungen im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung führen. Von einer Anpassung von Einkommensteuervorauszahlungen von Amts wegen ist abzusehen.
   
   Auf die Verpflichtung zur Durchführung einer Einkommensteuerveranlagung nach § 46 Absatz 2 Nummer 4 EStG wird hingewiesen. Die gleiche Verpflichtung besteht nach § 46 Absatz 2 Nummer 3a EStG bei Anwendung eines Faktors (§ 39f EStG).

3. Ersatzverfahren im Übergangszeitraum (Arbeitnehmer ohne Lohnsteuerkarte 2010)

1. Allgemeines
   
   Arbeitnehmer ohne Lohnsteuerkarte 2010, die im Übergangszeitraum Besteuerungsmerkmale für ein Dienstverhältnis benötigen, haben grundsätzlich beim Finanzamt eine Ersatzbescheinigung zu beantragen (§ 52b Absatz 3 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E); „Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug 2011“). Dazu ist der amtliche Vordruck „Antrag auf Ausstellung einer Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug 2011“ zu verwenden.
   
   Hinsichtlich der Ersatzbescheinigung gelten die vorgenannten Regelungen zur Lohnsteuerkarte 2010 und zum Ermäßigungsverfahren entsprechend (Tz. I. 3 und II. 2).

2. Anwendungsfälle
   
   Das Ersatzverfahren kommt insbesondere in folgenden Fällen in Betracht,

   • die Gemeinde hat für den Arbeitnehmer im Kalenderjahr 2010 keine Lohnsteuerkarte ausgestellt,

   • die Lohnsteuerkarte 2010/Ersatzbescheinigung ist verloren gegangen, unbrauchbar geworden oder zerstört worden,

   • der Arbeitgeber hat die Lohnsteuerkarte 2010/Ersatzbescheinigung (versehentlich) vernichtet oder an das Finanzamt übersandt,

   • für den Arbeitnehmer wurde auf der Lohnsteuerkarte 2010 eine Lohnsteuerbescheinigung erteilt und die Lohnsteuerabzugsmerkmale haben sich im Kalenderjahr 2011 geändert,

   • der Arbeitnehmer beginnt im Kalenderjahr 2011 ein neues Dienstverhältnis und auf der Lohnsteuerkarte 2010 wurde eine Lohnsteuerbescheinigung erteilt,

   • bei Aufnahme eines weiteren Dienstverhältnisses im Kalenderjahr 2011.

   Beispiel:
   
   Der bisher selbständig tätige Steuerpflichtige beginnt in 2011 erstmalig ein Dienstverhältnis. Weil seitens der Gemeinde für 2010 keine Lohnsteuerkarte ausgestellt worden ist, hat der Arbeitnehmer beim Finanzamt auf amtlichem Vordruck die Ausstellung einer Ersatzbescheinigung zu beantragen („Antrag auf Ausstellung einer Bescheinigung für den Lohn-steuerabzug 2011“) und diese („Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug 2011“) seinem Arbeitgeber zur Durchführung des Lohnsteuerabzugs vorzulegen.
   
   Ersatzbescheinigungen an Jugendliche
   
   Die Finanzämter haben bei der Ausstellung von Ersatzbescheinigungen an Kinder im Sinne des § 2 Absatz 1 und 3 des Gesetzes zum Schutz der arbeitenden Jugend (JArbSchG) gemäß § 52 JArbSchG eine Mitteilung an die zuständige Aufsichtsbehörde zu fertigen. Dazu ist der Vordruck „Mitteilung § 52 JArbSchG“ zu verwenden.

3. Vereinfachungsregelung Auszubildende
   
   Steuerklasse I ohne Lohnsteuerkarte 2010 oder Ersatzbescheinigung
   
   Für unbeschränkt einkommensteuerpflichtige ledige Arbeitnehmer, die ab dem Kalenderjahr 2011 ein Ausbildungsverhältnis als erstes Dienstverhältnis beginnen, gilt folgende Verein-fachungsregelung (§ 52b Absatz 4 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Bei diesen Arbeitnehmern wird typisierend unterstellt, dass Lohnsteuerkarten für 2010 nicht ausgestellt wurden und regelmäßig die Steuerklasse I gilt, weil es sich vornehmlich um Schul-abgänger handeln wird, die erstmalig berufstätig werden. Folglich kann der Arbeitgeber in diesen Fällen den Lohnsteuerabzug ohne Vorlage einer Lohnsteuerkarte 2010 oder Ersatzbescheinigung nach der Steuerklasse I vornehmen. Der Auszubildende muss seinem Arbeitgeber die Identifikationsnummer, den Tag der Geburt und die rechtliche Zugehörigkeit zu einer steuererhebenden Religionsgemeinschaft mitteilen und schriftlich bestätigen, dass es sich um ein erstes Dienstverhältnis handelt. Der Arbeitgeber hat diese schriftliche Bestätigung als Beleg zum Lohnkonto zu nehmen und mindestens bis zum Ablauf des Kalenderjahres aufzubewahren.
   
   Ersatzbescheinigung
   
   Liegen für den Auszubildenden die Voraussetzungen für die Anwendung der Vereinfachungsregelung nicht vor, z. B. weil es sich nicht um ein erstes Dienstverhältnis handelt (Steuer-klasse VI), hat er beim Finanzamt eine Ersatzbescheinigung zu beantragen. Liegen die Voraussetzungen einer günstigeren Steuerklasse vor, z. B. bei Alleinerziehenden die Steuerklasse II oder nach Heirat bei Ehegatten die Steuerklasse III, kann eine Ersatzbescheinigung beantragt werden.

4. Neues Verfahren
   
   

1. Allgemeines
   
   Zum 1. Januar 2012 soll das neue Verfahren erstmalig für den Lohnsteuerabzug eingesetzt werden. Die Bestimmung des Starttermins und die damit verbundene Beendigung des Über-gangszeitraums wird durch ein BMF-Schreiben bekannt gegeben, das im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht wird (§ 39e Absatz 10 EStG, § 52b Absatz 5 Satz 1 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Darin werden die erstmalige Anwendung und der erstmalige Abruf der ELStAM durch den Arbeitgeber festgelegt.

2. Ermäßigungsverfahren und sonstige Anträge für 2012
   
   Allgemeines
   
   Auch im neuen Verfahren sind die Grundsätze des Lohnsteuerermäßigungsverfahrens (§ 39a EStG) weiter anzuwenden. Die auf der Lohnsteuerkarte 2010/Ersatzbescheinigung für den Übergangszeitraum eingetragenen Freibeträge und antragsgebundenen Kinderzähler (z. B. für Kinder, die zu Beginn des Kalenderjahres 2012 das 18. Lebensjahr vollendet haben, oder Pflegekinder) gelten grundsätzlich nicht weiter. Daher sind für das Kalenderjahr 2012 antragsgebundene Lohnsteuerabzugsmerkmale beim zuständigen Finanzamt neu zu beantragen. Diese Anträge sind - wie bisher - bis zum 30. November des laufenden Kalenderjahres auf amtlichen Vordrucken zu stellen.
   
   Pauschbeträge für behinderte Menschen/Hinterbliebene
   
   Im Rahmen der Initialdatenlieferung zum 1. November 2010 haben die Gemeinden die dort gespeicherten Pauschbeträge für behinderte Menschen (§ 33b Absatz 3 EStG)/Hinterbliebene (§ 33b Absatz 4 EStG) der Finanzverwaltung mit dem jeweiligen Gültigkeitsdatum zu über-mitteln (§ 39e Absatz 9 Satz 5 EStG). Diese Daten fließen in die ELStAM ein.
   
   Einzelfälle der erneuten Beantragung von Lohnsteuerabzugsmerkmalen
   
   Im Rahmen des Lohnsteuerermäßigungsverfahrens kann die Berücksichtigung von Kindern, die zu Beginn des Kalenderjahres 2012 das 18. Lebensjahr vollendet haben und die Voraus-setzungen des § 32 Absatz 4 EStG erfüllen, beantragt werden.
   
   Bei Arbeitnehmern, die im Kalenderjahr 2012 die Voraussetzungen für die Gewährung des Entlastungsbetrags für Alleinerziehende und damit für die Steuerklasse II (§§ 24b, 38b Satz 2 Nummer 2 EStG) bezogen auf ein Kind, das vor dem Kalenderjahr 2012 das 18. Lebensjahr vollendet hat, erfüllen, ist ebenfalls ein neuer Antrag erforderlich. Eine erneute Beantragung der Steuerklasse II für das Kalenderjahr 2012 ist hingegen nicht erforderlich, wenn ein begünstigendes Kind das 18. Lebensjahr noch nicht vollendet hat und mit Hauptwohnsitz in der Wohnung des Elternteils gemeldet ist.
   
   Möchte der Arbeitnehmer, dass ungünstigere Lohnsteuerabzugsmerkmale (eine ungünstigere Steuerklasse, eine geringere Anzahl von Kindern, kein Pauschbetrag für behinderte Menschen) ab Beginn des Kalenderjahres 2012 im Rahmen der ELStAM berücksichtigt werden, hat er dies bereits im Kalenderjahr 2011 zum 1. Januar 2012 neu zu beantragen (amt-licher Vordruck „Anträge zu den elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen - ELStAM -“).
   
   Steuerklassenwahl bei Ehegatten
   
   Ehegatten, denen für das Kalenderjahr 2010 keine Lohnsteuerkarte und für das Kalenderjahr 2011 keine Ersatzbescheinigung ausgestellt wurde, wird jeweils für den Lohnsteuerabzug programmgesteuert die Steuerklasse IV zugewiesen, wenn einer der Ehegatten ab dem Kalenderjahr 2012 ein Dienstverhältnis beginnt. Gleiches gilt, wenn beide Ehegatten in ein Dienstverhältnis eintreten. Soll von der programmgesteuerten Zuordnung abgewichen werden, ist für die Wahl der Steuerklassenkombination III/V oder des Faktorverfahrens (§ 39f EStG) ein entsprechender Antrag der Ehegatten beim Wohnsitzfinanzamt erforderlich („Antrag auf Steuerklassenwechsel bei Ehegatten“).
   
   In den übrigen Fällen gelten die bisherigen Steuerklassenkombinationen der Ehegatten weiter, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen dafür vorliegen. Allerdings ist die Berücksichtigung eines Faktors jährlich neu zu beantragen. Die Möglichkeit zur Wahl einer ungünstigeren Steuerklasse besteht in allen Fällen.
   
   Mehrjährige Berücksichtigung von Kindern
   
   Ab dem Kalenderjahr 2012 ist vorgesehen, auch die mehrjährige Berücksichtigung von Kindern im Lohnsteuerabzugsverfahren zuzulassen. Dies soll auch für Pflegekinder bis zur Vollendung des 18. Lebensjahres, Kinder unter 18 Jahren, wenn der Wohnsitz/gewöhnliche Aufenthalt des anderen Elternteils nicht ermittelbar oder der Vater des Kindes amtlich nicht feststellbar ist, und Kinder nach Vollendung des 18. Lebensjahres, wenn sie sich in einem Ausbildungsdienstverhältnis befinden (unter Vorlage des Ausbildungsvertrages) oder studieren (unter Vorlage von Unterlagen zur Dauer des Studiengangs), möglich sein.
   
   Steuerliche Lebensbescheinigung
   
   Kinder, die nicht in der Wohnung des Arbeitnehmers gemeldet sind, werden im bisherigen Verfahren nur dann auf der Lohnsteuerkarte oder der Ersatzbescheinigung eingetragen, wenn für dieses Kind eine steuerliche Lebensbescheinigung vorgelegt wird, die nicht älter als drei Jahre ist (R 39.1 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 LStR 2008). Diese Nachweisverpflichtung entfällt im neuen Verfahren.
   
   Eine weitere Berücksichtigung dieser Kinder im neuen Verfahren setzt allerdings einen einmaligen Antrag voraus (Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung bzw. Vereinfachter Antrag auf Lohnsteuer-Ermäßigung). Dabei ist der Nachweis beim Finanzamt durch Vorlage einer Geburtsurkunde des Kindes zu führen. Sollen die Kinder im Lohnsteuerabzugsverfahren zum 1. Januar 2012 berücksichtigt werden, ist der Antrag bereits im Kalenderjahr 2011 zu stellen.

3. Rechte des Arbeitnehmers
   
   Abrufberechtigung (Positivliste)/Abrufsperre (Negativliste)
   
   Im neuen Verfahren kann der Arbeitnehmer einen oder mehrere zum Abruf von ELStAM berechtigte(n) Arbeitgeber benennen (Abrufberechtigung, „Positivliste“) oder bestimmte Arbeitgeber von der Abrufberechtigung ausschließen (Abrufsperre, „Negativliste“; § 52b Absatz 8 Satz 2 und 3 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Für die Anwendung der Positivliste hat der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer die Steuernummer der Betriebsstätte oder des Teilbetriebs mitzuteilen, in dem der für die Durchführung des Lohnsteuerabzugs maßgebende Arbeitslohn ermittelt wird (§ 52b Absatz 8 Satz 4 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Für die Anwendung der Negativliste besteht diese Mitteilungspflicht nur für einen Arbeitgeber, bei dem der Arbeitnehmer ab dem Kalenderjahr 2011 beschäftigt ist (§ 52b Absatz 8 Satz 5 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Zum Start des neuen Verfahrens können zu diesem Zweck Anträge mit dem amtlichen Vor-druck „Anträge zu den elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen - ELStAM -“, vom Arbeitnehmer bei seinem Wohnsitzfinanzamt eingereicht werden. Arbeitgeber, die in einer Positivliste nicht genannt sind, oder in einer Negativliste genannt sind, können für diesen Arbeitnehmer keine ELStAM abrufen. Die fehlende Abrufberechtigung hat zur Folge, dass der Arbeitgeber den Lohnsteuerabzug nach der Steuerklasse VI durchzuführen hat (§ 52b Absatz 8 Satz 6 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)).
   
   Auskunft über ELStAM
   
   Der Arbeitnehmer kann beim zuständigen Wohnsitzfinanzamt auf Antrag Auskunft über die für ihn gebildeten ELStAM sowie über die durch Arbeitgeber in den letzten 24 Monaten erfolgten Abrufe der ELStAM erhalten (§ 52b Absatz 8 Satz 1- neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E); „Anträge zu den elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmalen - ELStAM -“). Mit dem Start des neuen Verfahrens wird der Arbeitnehmer seine elektronischen Lohnsteuerabzugsmerkmale im ElsterOnline-Portal einsehen können.

4. Pflichten des Arbeitgebers
   
   Nach dem Starttermin ist der Arbeitgeber verpflichtet, die bei ihm beschäftigten Arbeitnehmer für den Abruf der ELStAM anzumelden und die nach § 39e EStG gebildeten ELStAM für die darauf folgende nächste Lohnabrechnung abzurufen, in das Lohnkonto zu übernehmen und gemäß der zeitlichen Gültigkeitsangabe anzuwenden (§ 39e Absatz 10 Satz 1 EStG, § 52b Absatz 5 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Er hat die ELStAM in der ersten auf den Abruf folgenden Lohn- und Gehaltsabrechnung für den Arbeitnehmer deutlich erkennbar auszuweisen und ihm einen Ausdruck dieser Abrechnung mit den abgerufenen ELStAM auszuhändigen oder elektronisch bereitzustellen. Der Arbeitnehmer kann so die aktuellen ELStAM überprüfen und erhält dadurch die Möglichkeit, dem Finanzamt erforderliche Änderungen mitzuteilen.
   
   Für die Anmeldung und den Abruf der ELStAM hat sich der Arbeitgeber zu authentifizieren und dabei die Steuernummer der Betriebsstätte oder des Teilbetriebs, in dem der für die Durchführung des Lohnsteuerabzugs maßgebende Arbeitslohn des Arbeitnehmers ermittelt wird, sowie die vom Arbeitnehmer mitgeteilte Identifikationsnummer und dessen Tag der Geburt anzugeben (§ 52b Absatz 5 Satz 3 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Daneben ist anzugeben, ob es sich um ein erstes oder weiteres Dienstverhältnis handelt. Macht der Arbeitgeber hierzu keine Angabe, wird programmgesteuert von einem weiteren Dienstverhältnis ausgegangen.
   
   Ist der Arbeitnehmer zum Starttermin bereits beim Arbeitgeber beschäftigt, kann der Arbeitgeber ein erstes Dienstverhältnis unterstellen, wenn ihm eine Lohnsteuerkarte 2010 oder eine Ersatzbescheinigung 2011 mit einer der Steuerklassen I bis V vorlag oder wenn er im Rahmen der Vereinfachungsregelung für Auszubildende im Jahr 2011 den Lohnsteuerabzug ohne Vorlage einer Lohnsteuerkarte 2010 oder Ersatzbescheinigung nach der Steuerklasse I vorgenommen hat.
   
   Im neuen Verfahren besteht eine Verpflichtung des Arbeitgebers, die elektronisch bereitgestellten Änderungen zu den ELStAM abzurufen (§ 52b Absatz 5 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E)). Der Arbeitgeber kann hierzu im ElsterOnline-Portal beantragen, von dort per E-Mail Informationen über die Bereitstellung der Änderungen zu erhalten
   
   Bei Auflösung des Dienstverhältnisses hat der Arbeitgeber dem Bundeszentralamt für Steuern den Tag der Beendigung unverzüglich durch Datenfernübertragung mitzuteilen.

5. Im Inland nicht meldepflichtige Arbeitnehmer
   
   Für nicht meldepflichtige Personen, z. B. im Ausland lebende und auf Antrag nach § 1 Absatz 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig zu behandelnde Arbeitnehmer oder beschränkt einkommensteuerpflichtige Arbeitnehmer, wird die Identifikationsnummer nicht auf Grund eines Anstoßes durch die Meldebehörden vergeben. Ein automatisiertes Verfahren wird für diesen Personenkreis erst ab einem späteren Zeitpunkt zur Verfügung stehen.
   
   Da diesen Personen bis dahin Identifikationsnummern nicht zugeteilt werden können, wird das Betriebsstättenfinanzamt des Arbeitgebers - wie bisher - auf Antrag eine Papierbescheinigung (§ 52b Absatz 7 - neu - EStG in der Fassung des JStG 2010 (E), §§ 39c Absatz 3 und 4 bzw. 39d Absatz 1 EStG, Abzugsbescheinigung) als Grundlage für die Lohnsteuererhebung ausstellen.
   
   Damit die Finanzverwaltung in diesen Fällen die vom Arbeitgeber übermittelte Lohnsteuer-bescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2 EStG) maschinell zuordnen kann, ist als lohnsteuerliches Ordnungsmerkmal (§ 41b Absatz 2 Satz 1 und 2 EStG) die bisher zur Übermittlung der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung benötigte eTIN (= elektronische Transfer-Identifikations-Nummer) zu verwenden.

6. Nichtteilnahme am neuen Verfahren (Härtefallregelung)
   
   Für Arbeitgeber, die nicht in der Lage sind und für die es nicht zumutbar ist, die ELStAM der Arbeitnehmer elektronisch abzurufen, wird ein Ersatzverfahren angeboten. Das Betriebsstättenfinanzamt kann auf Antrag des Arbeitgebers eine Ausnahme vom neuen elektronischen Verfahren genehmigen (§ 39e Absatz 8 EStG, Härtefallregelung). Diese Ausnahmegenehmigung wird jeweils für ein Kalenderjahr erteilt und muss somit unter Darlegung der Gründe für jedes Kalenderjahr neu beantragt werden. Ein entsprechender Antrag kann bereits Ende 2011 für das Kalenderjahr 2012 gestellt werden.
   
   Dieses Schreiben steht ab sofort für eine Übergangszeit auf den Internetseiten des Bundesministeriums der Finanzen (http://www.bundesfinanzministerium.de) unter der Rubrik Wirtschaft und Verwaltung - Steuern - Veröffentlichungen zu Steuerarten - Lohnsteuer - BMF-Schreiben zur Einsicht und zum Abruf bereit.

Veröffentlicht: 04.10.2010

Geschäftszeichen: IV C 2 - S 1978-b/0-01 - 2010/0755114

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder zu den Auswirkungen des BFH-Urteils vom 27. Mai 2009 (BStBl II 2010 Seite 937) wird das BMF-Schreiben vom 7. April 2006 (BStBl I Seite 344) aufgehoben und die Textziffern 38 und 43 des BMF-Schreibens vom 16. April 1999 (BStBl I Seite 455) wie folgt neu gefasst:

Textziffer 38

Der Verlustabzug geht auf die übernehmende Körperschaft nur über, wenn der ursprüng-liche Betrieb, der den Verlust verursacht hat, fortgeführt wird. Wegen des Umfangs des verlustverursachenden Betriebs gelten die Ausführungen zu § 8 Absatz 4 KStG (Tz. 15 bis 19) entsprechend. Ist der ursprüngliche Betrieb im Umfang erheblich reduziert wor-den (z. B. bei Einstellung der in dem Betrieb bisher ausgeübten produktiven Tätigkeit), steht § 12 Absatz 3 Satz 2 UmwStG dem Übergang des auf den Betrieb entfallenden verbleibenden Verlustabzugs entgegen, es sei denn, die Steuerpflichtige weist nach (z. B. aufgrund ihrer Betriebsabrechnung), dass der Verlust oder ein Teil des Verlustes einem bestimmten Betriebsteil zugeordnet werden kann, für den die Voraussetzungen der Fortführung erfüllt sind.

Textziffer 43

Erforderlich ist die Fortführung des Betriebs oder Betriebsteils durch die übernehmende Körperschaft. Diese Voraussetzung ist auch dann erfüllt, wenn der zunächst auf die über-nehmende Körperschaft übergegangene verlustverursachende Betrieb in der Folge (z. B. im Fall der Verpachtung eines bisher aktiv betriebenen Geschäftsbetriebs oder der Be-gründung einer Betriebsaufspaltung) von einem anderen Unternehmen fortgeführt wird (BFH-Urteil vom 27. Mai 2009, BStBl II 2010 Seite 937). Überträgt die übernehmende Körperschaft den übernommenen Betrieb oder Betriebsteil im Wege der Einzel- oder Gesamtrechtsnachfolge (z. B. Veräußerung, Umwandlung), ist der Verlustübergang (nachträglich) zu versagen, wenn bei dem Erwerber bzw. Übernehmer die Voraussetzungen für die Fortführung des betreffenden Betriebs oder Betriebsteils nicht mehr gegeben sind.

Dieses Schreiben gilt in allen noch nicht bestandskräftigen Fällen. Das Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Veröffentlicht: 01.10.2010

Geschäftszeichen: IV D 3 - S 7198/09/10002 - 2010/0760001

Mit Urteil vom 10.Dezember 2008, XI R 1/08 (BStBl.II 2009, S.1026), hat der BFH entschieden, dass ein rückwirkender Wechsel von der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 UStG) zur Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (§ 16 UStG) bis zur formellen Bestandskraft der jeweiligen Jahressteuerfestsetzung zulässig ist.

In seiner Begründung nimmt der BFH auch zur Anwendbarkeit des § 9 UStG Stellung. Danach ermöglicht § 9 Abs. 1 UStG eine Option zur Steuerpflicht, regelt aber - im Unteschied zu §§ 19, 23 UStG - nicht, bis zu welchem Zeitpunkt diese zu erklären ist und bis zuwelchem Zeitpunkt eine erklärte Option noch rückgängig gemacht werden kann. Unter Hin-weis auf die rechtssystematisch vergleichbare Situation beim Widerruf eines Verzichts auf diAnwendung des § 19 Abs. 1 UStG hat der BFH eine Bindungswirkung an die Option zur Steuerpflicht ab dem Eintritt der formellen Bestandskraft der jeweiligen Steuerfestsetzungbejaht.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder sind dem BFH-Urteil vom 10. Dezember 2008, XI R 1/08, zur Anwendung des § 9 UStG, entgegenstehende Anweisungen - insbesondere in Abschnitt 148 Absatz 3 und Absatz 4 Satz 1 UStR - nicht mehr anzuwenden. Beruft sich der Unternehmer für vor dem 1. November 2010 ausgeführte Sachverhalte (Option zur Steuerpflicht bzw. Widerruf der Option) auf diese für ihn günstigeren Verwaltungsanweisungen, wird dies nicht beanstandet.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag

Nach § 6 Absatz 2 EStG in der Fassung des Gesetzes zur Beschleunigung des Wirtschaftswachstums vom 22. Dezember 2009 (BGBl. 2009 I S. 3950, BStBl 2010 I S. 2) können die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von abnutzbaren, beweglichen und einer selbständigen Nutzung fähigen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die um einen enthaltenen Vorsteuerbetrag verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das einzelne Wirtschaftsgut 410 Euro nicht übersteigen. Für gleichartige Wirtschaftsgüter, deren Anschaffungs- oder Herstellungskosten 150 Euro, aber nicht 1 000 Euro übersteigen, kann im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung ein Sammelposten gebildet werden (§ 6 Absatz 2a EStG). Die Regelungen gemäß § 6 Absatz 2 und 2a EStG gelten auch bei Einlagen und im Falle der Betriebseröffnung (§ 6 Absatz 1 Nummer 5 bis 6 EStG). Nach dem Ergebnis einer Erörterung mit den obersten Finanzbehörden der Länder gelten für die Anwendung von § 6 Absatz 2 und 2a EStG in Ergänzung zu Richtlinie R 6.13 EStR 2008 die folgenden Regelungen. Soweit nichts anderes angegeben, sind bei Verwendung der Begriffe

• Aufwendungen
  
  die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1 EStG), oder der nach § 6 Absatz 1 Nummer 5 bis 6 EStG an deren Stelle tretende Wert für das einzelne abnutzbare, bewegliche und einer selbständigen Nutzung fähige Wirtschaftsgut des Anlagevermögens und

• Wirtschaftsjahr
  
  das Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage eines Wirtschaftsgutes oder der Eröffnung eines Betriebes

1. Bilanzsteuerrechtliche Wahlrechte für Aufwendungen bis 1 000 Euro

1. Grundsatz
   
   Die Aufwendungen sind grundsätzlich durch Absetzungen für Abnutzung (AfA) nach Maßgabe der §§ 7 ff. EStG (insbesondere § 7 Absatz 1 oder Absatz 2 EStG) unter Berück-sichtigung der jeweiligen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer des Wirtschaftsgutes gewinnmindernd als Betriebsausgaben abzuziehen.

2. Aufwendungen bis 150 Euro
   
   Abweichend von Nummer I.1 können Aufwendungen bis 150 Euro im maßgebenden Wirtschaftsjahr in voller Höhe gemäß § 6 Absatz 2 EStG als Betriebsausgaben abgezogen werden. Das Wahlrecht kann für jedes Wirtschaftsgut individuell in Anspruch genommen werden (wirtschaftsgutbezogenes Wahlrecht).
   
   Bei Anwendung des § 6 Absatz 2 EStG bestehen mit Ausnahme der buchmäßigen Erfassung des Zugangs des Wirtschaftsgutes keine weiteren Aufzeichnungspflichten; aus steuerlichen Gründen ist eine Aufnahme in ein Inventar im Sinne des § 240 HGB nicht erforderlich.

3. Aufwendungen von mehr als 150 Euro und nicht mehr als 410 Euro

1. Erstes Wahlrecht
   
   Abweichend von Nummer I.1 können Aufwendungen von mehr als 150 Euro und nicht mehr als 410 Euro im maßgebenden Wirtschaftsjahr in voller Höhe gemäß § 6 Absatz 2 EStG als Betriebsausgaben abgezogen werden.
   
   Nach § 6 Absatz 2 Satz 4 und 5 EStG ist das Wirtschaftsgut unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage sowie der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des Einlagewertes in ein besonderes, laufend zu führendes Verzeichnis aufzunehmen. Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind.

2. Zweites Wahlrecht
   
   Die Aufwendungen können im maßgebenden Wirtschaftsjahr gemäß § 6 Absatz 2a EStG in einem Sammelposten erfasst werden (zu den Einzelheiten vgl. Nummern II 1-4). Dieses Wahlrecht kann nach § 6 Absatz 2a Satz 5 EStG nur einheitlich für alle Wirtschaftsgüter des Wirtschaftsjahres mit Aufwendungen von mehr als 150 Euro und nicht mehr als 1 000 Euro (Nummern I 1-4) in Anspruch genommen werden (wirtschaftsjahrbezogenes Wahlrecht).

4. Aufwendungen von mehr als 410 Euro und nicht mehr als 1 000 Euro
   
   Abweichend von Nummer I.1 können Aufwendungen von mehr als 410 Euro und nicht mehr als 1000 Euro im maßgebenden Wirtschaftsjahr gemäß § 6 Absatz 2a EStG in einem Sammelposten (Nummern II. 1-4) erfasst werden. Dieses Wahlrecht kann nur einheitlich für alle Wirtschaftsgüter des Wirtschaftsjahres mit Aufwendungen von mehr als 150 Euro und nicht mehr als 1 000 Euro in Anspruch genommen werden (wirtschaftsjahrbezogenes Wahlrecht, Nummer I.3b 6 Satz 2).

2. Sammelposten nach § 6 Absatz 2a EStG

1. Bildung des Sammelpostens
   
   Der Sammelposten ist kein Wirtschaftsgut, sondern eine Rechengröße (R 6.13 Absatz 6 Satz 1 EStR).
   
   Wirtschaftsgüter im Sinne des § 6 Absatz 2a EStG können alternativ zur Sofortabschreibung nach § 6 Absatz 2 EStG oder zur ratierlichen Absetzung für Abnutzung im maßgebenden Wirtschaftsjahr in einem jahrgangsbezogenen Sammelposten je Bilanz (Gesamthandsbilanz, Sonderbilanz, Ergänzungsbilanz) erfasst werden (vgl. R 6.13 Absatz 5 Satz 1 EStR). Dies gilt sinngemäß auch bei einer Gewinnermittlung durch Einnahmenüber-schussrechnung. Ein Schrott- oder Schlachtwert für im Sammelposten erfasste Wirtschaftsgüter bleibt außer Ansatz, da bei diesen Wirtschaftsgütern nach vollständiger gewinnmindernder Auflösung des Sammelpostens nicht mehr von einem beträchtlichen Restwert ausgegangen werden kann (BFH-Urteil vom 22. Juli 1971, BStBl II S. 800). Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs der Wirtschaftsgüter in den Sammelposten bestehen keine weiteren Aufzeichnungspflichten. Die Wirtschaftsgüter des Sammelpostens müssen aus steuerlichen Gründen nicht in ein Inventar im Sinne des § 240 HGB aufgenommen werden.
   
   Nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des § 6 Absatz 2a EStG erhöhen den Sammelposten des Wirtschaftsjahres, in dem die Aufwendungen entstehen (R 6.13 Absatz 5 Satz 2 EStR). Beabsichtigt der Steuerpflichtige, in diesem Wirtschaftsjahr § 6 Absatz 2a EStG nicht anzuwenden (vgl. Nummern I.3-4 ), beschränkt sich der Sammelposten auf die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in Satz 1 genannten Wirtschaftsgüter. Fallen die nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten bereits im Wirtschaftsjahr der Investition an und übersteigt die Summe der Gesamtkosten in diesem Wirtschaftsjahr die Betragsgrenze von 1 000 Euro, kann § 6 Absatz 2a EStG nicht angewendet werden; das Wirtschaftsgut ist nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 EStG einzeln zu bewerten. Scheidet ein Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage aus dem Betriebsvermögen aus, liegen die Voraussetzungen für die Berücksichtigung des Wirtschaftsgutes im Sammelposten zum Schluss dieses Wirtschaftsjahres nicht vor.
   
   Anschaffungs- oder Herstellungskosten von nicht selbständig nutzbaren Wirtschaftsgütern sind, sofern sie keine nachträglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten darstellen, nicht im Sammelposten zu erfassen.
   
   Beispiel
   Einzelunternehmer A schafft am Ende des Wirtschaftsjahres 01 für sein Anlagevermögen einen PC an. Die Anschaffungskosten betragen 500 Euro. Im Wirtschaftsjahr 02 erfolgt die Anschaffung eines Druckers - welcher neben dem Drucken keine weiteren Funktionen ausführen kann - sowie einer PC-Maus, die bisher nicht im Lieferumfang des PC enthalten war. Die Anschaffungskosten für den Drucker betragen 180 Euro und für die PC-Maus 25 Euro. A wendet in 01 und 02 die Regelungen zum Sammelposten gemäß § 6 Absatz 2a EStG an.
   
   Lösung
   Der PC ist als selbständig nutzungsfähiges Wirtschaftsgut des Anlagevermögens im Sammelposten des Wirtschaftsjahres 01 zu erfassen. Eine Abschreibung über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer kommt nicht in Betracht, da A sich für die Anwendung der Regelungen zum Sammelposten entschieden hat (einheitliche Wahlrechtsausübung). Dagegen ist der Drucker ein nicht selbständig nutzungsfähiges Wirtschaftsgut (vgl. BFH-Urteil vom 19. Februar 2004, BStBl II S. 958). Die Aufwendungen stellen aber keine nachträglichen Anschaffungskosten des PC dar. Der Drucker ist einzeln nach den Vorschriften des § 6 Absatz 1 Nummer 1 EStG zu bewerten und die Anschaffungskosten sind über die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Demgegenüber bildet die ebenfalls nicht selbständig nutzungsfähige PC-Maus eine Nutzungseinheit mit dem PC. Daher sind die Aufwendungen für die PC-Maus nachträgliche Anschaffungskosten des PC und im Sammelposten des Wirtschaftsjahres 02 zu erfassen (vgl. R 6.13 Absatz 5 Satz 2 EStR).
   
   Die Regelungen zum Sammelposten gelten sowohl für notwendiges als auch für gewillkürtes Betriebsvermögen.
   
   Der Ansatz von Festwerten (§ 240 Absatz 3 HGB) ist für im Sammelposten erfasste Wirtschaftsgüter nicht zulässig. Der Festwert für Wirtschaftsgüter, die zulässigerweise mit einem gleich bleibenden Wert angesetzt wurden, ist planmäßig gemäß R 5.4 Absatz 3 EStR anzupassen.

2. Auflösung des Sammelpostens
   
   Scheidet ein im Sammelposten erfasstes Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen durch Entnahme, Veräußerung, Verschrottung oder sonstiges Abhandenkommen aus, hat dieser Vorgang keine Auswirkung auf den Sammelposten. Auch der Abgang sämtlicher im Sammelposten erfasster Wirtschaftsgüter führt nicht zu einer Auflösung des Sammelpostens. Bei im Sammelposten erfassten Wirtschaftsgütern sind Sonderabschreibungen sowie Teilwertabschreibungen nicht zulässig.
   
   Sammelposten sind jahrgangsbezogen mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd zum Ende des jeweiligen Wirtschaftsjahres aufzulösen. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer der einzelnen Wirtschaftsgüter ist für die Auflösung des Sammelpostens auch dann unbeachtlich, wenn diese weniger als fünf Jahre beträgt. Die jahrgangsbezogene Auflösung zum Ende des jeweiligen Wirtschaftsjahres mit jeweils einem Fünftel gilt auch bei Rumpfwirtschaftsjahren, beispielsweise bei Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe vor Ablauf des regulären Wirtschaftsjahres. Die gewinnmindernde Auflösung zum Ende des (Rumpf-)Wirtschaftsjahres mit einem Fünftel ist beim laufenden Gewinn dieses (Rumpf-)Wirtschaftsjahres zu erfassen. Der verbleibende Restbuchwert ist bei der Ermittlung des Gewinns nach § 16 Absatz 2 EStG zu berücksichtigen.
   
   Die Grundsätze der Nummer II.2 gelten für die Feststellung des Unterschiedsbetrages nach § 5a Absatz 4 EStG entsprechend. Der Unterschiedsbetrag ist für den einzelnen Sammelposten insgesamt durch die Gegenüberstellung des Buchwerts des Sammelpostens und der Teilwerte der im Betriebsvermögen noch vorhandenen Wirtschaftsgüter des jeweiligen Sammelpostens festzustellen. Scheidet ein in einem Sammelposten erfasstes Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen aus oder dient es nicht mehr dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr, führt dies nicht zur Hinzurechnung nach § 5a Absatz 4 Satz 3 Nummer 2 EStG.
   
   In den Fällen der Realteilung (§ 16 Absatz 3 Satz 2 bis 4 EStG) sind die Sammelposten des Gesamthandsvermögens entsprechend der Beteiligung am Betriebsvermögen der Mitunternehmerschaft bei den einzelnen Mitunternehmern fortzuführen. Sammelposten des Sonderbetriebsvermögens sind unmittelbar bei den einzelnen Mitunternehmern planmäßig aufzulösen.
   
   Werden im Sammelposten erfasste Wirtschaftsgüter außerbetrieblich genutzt, ist für die Ermittlung der als Entnahme zu behandelnden Selbstkosten der Wertverzehr im Schätzungsweg zu berücksichtigen.

3. Sammelposten in Fällen der Übertragung im Sinne des § 6 Absatz 3 EStG, Überführung oder Übertragung im Sinne des § 6 Absatz 5 EStG und Einbringung im Sinne der §§ 20, 24 UmwStG

1. Übertragung oder Einbringung eines gesamten Betriebes
   
   In den Fällen der Übertragung oder Einbringung eines gesamten Betriebes zum Buchwert gehen die im Sammelposten erfassten Wirtschaftsgüter zusammen mit dem Betrieb auf den neuen Rechtsträger über. Der übernehmende Rechtsträger führt den Sammelposten unverändert fort.
   
   Bei einer Einbringung zu einem über dem Buchwert liegenden Wert liegt für den übernehmenden Rechtsträger ein Anschaffungsvorgang vor, der unter den Voraussetzungen des § 6 Absatz 2a EStG zur Bildung eines neuen Sammelpostens führen kann.
   
   Behält der übertragende, überführende oder einbringende Rechtsträger Betriebsvermögen zurück (z. B. Einbringung des Betriebsvermögens einer Personengesellschaft in eine andere Personengesellschaft oder eine Kapitalgesellschaft, wenn die einbringende Personengesellschaft fortbesteht), ist der Sammelposten im verbleibenden Betriebsvermögen auszuweisen.

2. Übertragung oder Einbringung eines Teilbetriebes
   
   Die Übertragung oder Einbringung eines Teilbetriebes hat ungeachtet des Verbleibs der im Sammelposten zu erfassenden erfassten Wirtschaftsgüter keine Auswirkung auf den Sammelposten des übertragenden oder einbringenden Rechtsträgers (R 6.13 Ab-satz 6 EStR); Entsprechendes gilt für nach § 6 Absatz 5 EStG überführte oder übertragene und im Sammelposten erfasste Wirtschaftsgüter.
   
   Wird ein Teilbetrieb zum Buchwert übertragen oder eingebracht, erfolgt beim übernehmenden Rechtsträger mangels eines eigenen Buchwertes für im Sammelposten erfasste Wirtschaftsgüter weder ein Ausweis dieser Wirtschaftsgüter noch der Ausweis eines Sammelpostens. Dies gilt auch für eine Übertragung oder Überführung von Wirtschaftsgütern zum Buchwert nach entsprechender Anwendung des § 6 Absatz 5 EStG.

4. Übertragung und Veräußerung eines Mitunternehmeranteils
   
   Bei der unentgeltlichen Übertragung des gesamten oder eines Teils eines Mitunternehmeranteils bleibt der im Gesamthandsvermögen der Mitunternehmerschaft gebildete Sammelposten unverändert bestehen. Ein im Sonderbetriebsvermögen des übertragenen Mitunternehmeranteils enthaltener Sammelposten geht auf den Rechtsnachfolger über, wenn der gesamte Mitunternehmeranteil übertragen wird. Wird hingegen nur ein Teil eines Mitunternehmeranteils übertragen, wird der Sammelposten im Sonderbetriebsvermögen des Übertragenden unverändert fortgeführt, es sei denn, mit der Übertragung des Teils eines Mitunternehmeranteils wird das gesamte Sonderbetriebsvermögen unentgeltlich übertragen. Beim rückwirkenden Ansatz des Teilwerts nach § 6 Absatz 3 Satz 2 EStG bleibt der Sammelposten aus Vereinfachungsgründen in unveränderter Höhe bestehen.
   
   Die Veräußerung eines Mitunternehmeranteils hat keine Auswirkungen auf den Sammelposten der Gesamthandsbilanz der Mitunternehmerschaft. Für die Sammelposten der Sonderbilanz des veräußerten Mitunternehmeranteils ist Nummer II.2 zu beachten. In der Ergänzungsbilanz des Erwerbers ist aus Vereinfachungsgründen immer nur ein Posten für im Sammelposten enthaltene Mehr- oder Minderwerte zu bilden, unabhängig davon, ob der Mehr- oder Minderwert auf Wirtschaftsgüter entfällt, die in einem oder in verschiedenen Sammelposten erfasst wurden. Der Sammelposten in der Ergänzungsbilanz ist im Wirtschaftsjahr des Erwerbs und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel aufzulösen.
   
   Beispiel
   Die ABCD-oHG hat in der Gesamthandsbilanz zum 31.12.02 für Anschaffungen des Jahres 01 (200 Wirtschaftsgüter zu je 500 Euro; Anschaffungskosten somit 100 000 Euro) einen Sammelposten 01 in Höhe von 60 000 Euro (Anschaffungskosten 100 000 Euro abzgl. je ein Fünftel = 20 000 Euro für 01 und 02) und für Anschaffungen des Jahres 02 (100 Wirtschaftsgüter zu je 250 Euro; Anschaffungskosten somit 25 000 Euro) einen Sammelposten 02 in Höhe von 20 000 Euro (Anschaffungskosten 25 000 Euro abzgl. ein Fünftel = 5 000 Euro für 02) gebildet.
   
   Mitunternehmer A hat in seiner Sonderbilanz zum 31.12.02 für Anschaffungen des Jahres 01 (AK 20 000 Euro) einen Sammelposten 01 in Höhe von 12 000 Euro (Anschaffungskosten 20 000 Euro abzgl. je ein Fünftel = 4 000 Euro für 01 und 02) und für Anschaffungen des Jahres 02 (Anschaffungskosten 5 000 Euro) einen Sammelposten 02 in Höhe von 4 000 Euro (Anschaffungskosten 5 000 Euro abzgl. ein Fünftel = 1 000 Euro für 02) gebildet.
   
   

   ABCD-oHG 31.12.02
   Sammelposten 01 = 60.000 €	Kapital A = 20.000 €
   Sammelposten 02 = 20.000 €	Kapital B = 20.000 €
   	Kapital C = 20.000 €
   	Kapital D = 20.000 €

   
   
   

   Sonderbilanz A 31.12.02
   Sammelposten 01 = 12.000 €	Kapital = 16.000 €
   Sammelposten 02 = 4.000 €

   
   
   Zum 01.01.03 veräußert A seinen Mitunternehmeranteil für 50 000 Euro an E. Die Wirtschaftsgüter seines Sonderbetriebsvermögens entnimmt er in sein Privatvermögen (Teilwert = 17 000 Euro). Von den Anschaffungskosten des E entfallen 24 000 Euro auf die in den Sammelposten erfassten Wirtschaftsgüter, der Rest entfällt auf den Geschäfts- oder Firmenwert.
   
   

   Behandlung A
   Veräußerungserlös	50.000 €
   Entnahmewert	17.000 €
   Kapitalkonto Gesamthandsvermögen	- 20.000 €
   Kapitalkonto Sonderbetriebsvermögen	- 16.000 €
   Veräußerungsgewinn	31.000 €

   
   
   Behandlung oHG und E:
   In der Gesamthandsbilanz der BCDE-oHG erfolgt keine Änderung auf Grund der Veräußerung des Mitunternehmeranteils bei den Sammelposten 01 und 02. Die Sammelposten in der Gesamthandsbilanz werden in den Folgejahren wie bisher jeweils um ein Fünftel (für 01 je 20 000 Euro und für 02 je 5 000 Euro) gewinnmindernd aufgelöst. Den Mehrwert für die im Sammelposten der Gesamthandsbilanz erfassten Wirtschaftsgüter (24 000 Euro abzgl. 20 000 Euro = 4 000 Euro) hat E in einem Sammelposten neben dem Geschäfts- oder Firmenwert (26 000 Euro) in seiner Ergänzungsbilanz zu erfassen. E muss im Jahr 03 in seiner Ergänzungsbilanz den Mehrwert für die im Sammelposten erfassten Wirtschaftsgüter entsprechend § 6 Absatz 2a Satz 2 EStG um ein Fünftel (= 800 Euro) gewinnmindernd auflösen.

5. Zeitliche Anwendung

1. Wirtschaftsgüter, die nach dem 31. Dezember 2009 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden
   
   Bei Wirtschaftsgütern, die nach dem 31. Dezember 2009 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden, sind die Nummern I-II.4 anzuwenden (§ 52 Absatz 16 Satz 14 EStG).

2. Wirtschaftsgüter, die nach dem 31. Dezember 2007 und vor dem 1. Januar 2010 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden
   
   Abweichend von den Nummern I.1-4 ist bei Wirtschaftsgütern, die nach dem 31. Dezember 2007 und vor dem 1. Januar 2010 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt wurden, § 6 Absatz 2 und 2a i. V. m. § 52 Absatz 16 Satz 17 EStG i. d. F. des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl. I S. 1912, BStBl I S. 630) anzuwenden. Danach sind Aufwendungen bis 150 Euro zwingend in voller Höhe als Betriebsausgaben abzusetzen. Für Aufwendungen von mehr als 150 Euro und nicht mehr als 1 000 Euro ist zwingend ein Sammelposten im Sinne der Nummer II.1 zu bilden, der nach Maßgabe der Nummer II.2 aufzulösen ist. Abgesehen von der buchmäßigen Erfassung des Zugangs der Wirtschaftsgüter mit Aufwendungen bis 1 000 Euro bestehen keine weiteren steuerlichen Aufzeichnungspflichten.

3. Vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftjahr (§ 4a EStG)
   
   Weicht das Wirtschaftjahr vom Kalenderjahr ab (§ 4a Absatz 1 Nummer 1 und 2 EStG), sind in dem vor dem 1. Januar 2010 beginnenden Wirtschaftsjahr (Übergangsjahr) sowohl Nummer II.5a-b zu beachten. Wird im Übergangsjahr hinsichtlich der nach dem 31. Dezember 2009 angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter das Wahlrecht nach den Nummern I.3b, 4 in Anspruch genommen, ist insoweit kein eigener Sammelposten zu bilden; diese Wirtschaftsgüter sind vielmehr in dem für die vor dem 1. Januar 2010 angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter mit Aufwendungen von mehr als 150 Euro und nicht mehr als 1 000 Euro zwingend gebildeten Sammelposten zu erfassen.
   
   In vor dem 1. Januar 2008 beginnenden abweichenden Wirtschaftsjahren ist für die vor dem 1. Januar 2008 angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter ausschließlich § 6 Absatz 2 EStG in der Fassung vor der zeitlichen Anwendung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14. August 2007 (BGBl. I S. 1912, BStBl I S. 630) maßgebend; Nummer II.5b ist insoweit nicht anzuwenden.





Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Zum Artikel

Veröffentlicht: 28.09.2010

Geschäftszeichen: IV C 5 - S 2373/10/10001 - 2010/0727227

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanbehörden der Länder gilt zur zeitlichen Anwendung des BFH-Urteils vom 12. November 2009 - VI R 20/07 - (BStBl 2010 II Seite ...) Folgendes:

Für alle bis zum 31. Dezember 2010 beim Arbeitgeber zugeflossenen Gewinnausschüttungen einer betrieblichen Versorgungseinrichtung ist es nicht zu beanstanden, wenn weiter nach den Grundsätzen von R 40b.1 Absatz 12 ff. LStR 2008 verfahren wird.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Im Auftrag
Dr. Misera

Veröffentlicht: 22.09.2010

Geschäftszeichen: IV C 4 - S 2227/07/10002 :002 - 2010/0416045

Die einkommensteuerliche Behandlung von Berufsausbildungskosten wurde durch das Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und weiterer Gesetze vom 21. Juli 2004 (BGBl. I S. 1753, BStBl I 2005 S. 343) neu geordnet (Neuordnung). Nach dem Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder unter Einbeziehung der Rechtsfolgen aus der allgemeinen Anwendung des BFH-Urteils vom 18. Juni 2009, VI R 14/07, BStBl II 2010, …) und notwendiger redaktioneller Änderungen gelten dazu die nachfolgenden Ausführungen.

Inhaltsverzeichnis

1. Grundsätze
2. Erstmalige Berufsausbildung, Erststudium und Ausbildungsdienstverhältnisse i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG
a. Erstmalige Berufsausbildung
b. Erststudium
- Grundsätze
- Einzelfragen
c. Berufsausbildung oder Studium im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses
3. Abzug von Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung als Sonderausgaben, § 10 Absatz 1 Nummer 7 EStG
4. Anwendungszeitraum

1. Grundsätze
   
   Aufwendungen für die erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium stellen nach § 12 Nummer 5 EStG keine Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar, es sei denn, die Bildungsmaßnahme findet im Rahmen eines Dienstverhältnisses statt (Ausbildungsdienstverhältnis).
   
   Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung, die nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen, können nach § 10 Absatz 1 Nummer 7 EStG bis zu 4.000 Euro im Kalenderjahr als Sonderausgaben abgezogen werden.
   
   Ist einer Berufsausbildung oder einem Studium eine abgeschlossene erstmalige Berufsausbildung oder ein abgeschlossenes Erststudium vorausgegangen (weitere Berufsausbildung oder weiteres Studium), handelt es sich dagegen bei den durch die weitere Berufsausbildung oder das weitere Studium veranlassten Aufwendungen um Betriebsausgaben oder Werbungskosten, wenn ein hinreichend konkreter, objektiv feststellbarer Zusammenhang mit späteren im Inland steuerpflichtigen Einnahmen aus der angestrebten beruflichen Tätigkeit besteht. Entsprechendes gilt für ein Erststudium nach einer abgeschlossenen nichtakademischen Berufsausbildung (BFH vom 18. Juni 2009, VI R 14/07, BStBl II 2010 S. …). Die Rechtsprechung des BFH zur Rechtslage vor der Neuordnung ist insoweit weiter anzuwenden, BFH vom 4. Dezember 2002, VI R 120/01, BStBl II 2003 S. 403; vom 17. Dezember 2002, VI R 137/01, BStBl II 2003 S. 407; vom 13. Februar 2003, IV R 44/01, BStBl II 2003 S. 698; vom 29. April 2003, VI R 86/99, BStBl II 2003 S. 749; vom 27. Mai 2003, VI R 33/01, BStBl II 2004 S. 884; vom 22. Juli 2003, VI R 190/97, BStBl II 2004 S. 886; vom 22. Juli 2003, VI R 137/99, BStBl II 2004 S. 888; vom 22. Juli 2003, VI R 50/02, BStBl II 2004 S. 889; vom 13. Oktober 2003, VI R 71/02, BStBl II 2004 S. 890; vom 4. November 2003, VI R 96/01, BStBl II 2004 S. 891.
   
   Unberührt von der Neuordnung bleibt die Behandlung von Aufwendungen für eine berufliche Fort- und Weiterbildung. Sie stellen Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar, sofern sie durch den Beruf veranlasst sind, soweit es sich dabei nicht um eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Erststudium i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG handelt.

2. Erstmalige Berufsausbildung, Erststudium und Ausbildungsdienstverhältnisse i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG

1. Erstmalige Berufsausbildung
   
   Unter dem Begriff „Berufsausbildung“ i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG ist eine berufliche Ausbildung unter Ausschluss eines Studiums zu verstehen.
   
   Eine Berufsausbildung i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG liegt vor, wenn der Steuerpflichtige durch eine berufliche Ausbildungsmaßnahme die notwendigen fachlichen Fertigkeiten und Kenntnisse erwirbt, die zur Aufnahme eines Berufs befähigen. Voraussetzung ist, dass der Beruf durch eine Ausbildung im Rahmen eines öffentlich-rechtlich geordneten Ausbildungsgangs erlernt wird (BFH vom 6. März 1992, VI R 163/88, BStBl II 1992 S. 661) und der Ausbildungsgang durch eine Prüfung abgeschlossen wird.
   
   Die Auslegung des Begriffs „Berufsausbildung“ im Rahmen des § 32 Absatz 4 EStG ist für § 12 Nummer 5 EStG nicht maßgeblich.
   
   Zur Berufsausbildung zählen:
   

   • Berufsausbildungsverhältnisse gemäß § 1 Absatz 3, §§ 4 bis 52 Berufsbildungsgesetz (Artikel 1 des Gesetzes zur Reform der beruflichen Bildung [Berufsbildungsreformgesetz - BerBiRefG] vom 23. März 2005, BGBl. I S. 931 zuletzt geändert durch Gesetz vom 5. Februar 2009, BGBl. I S. 160, im Folgenden BBiG), sowie anerkannte Lehr- und Anlernberufe oder vergleichbar geregelte Ausbildungsberufe aus der Zeit vor dem In-Kraft-Treten des BBiG, § 104 BBiG. Der erforderliche Abschluss besteht hierbei in der erfolgreich abgelegten Abschlussprüfung i. S. d. § 37 BBiG. Gleiches gilt, wenn die Abschlussprüfung nach § 43 Absatz 2 BBiG ohne ein Ausbildungsverhältnis auf Grund einer entsprechenden schulischen Ausbildung abgelegt wird, die gemäß den Voraussetzungen des § 43 Absatz 2 BBiG als im Einzelnen gleichwertig anerkannt ist;

   • mit Berufsausbildungsverhältnissen vergleichbare betriebliche Ausbildungsgänge außerhalb des Geltungsbereichs des BBiG (zurzeit nach der Schiffsmechaniker-Ausbildungsverordnung vom 12. April 1994, BGBl. I S. 797 in der jeweils geltenden Fassung);

   • die Ausbildung auf Grund der bundes- oder landesrechtlichen Ausbildungsregelungen für Berufe im Gesundheits- und Sozialwesen;

   • landesrechtlich geregelte Berufsabschlüsse an Berufsfachschulen;

   • die Berufsausbildung behinderter Menschen in anerkannten Berufsausbildungsberufen oder auf Grund von Regelungen der zuständigen Stellen in besonderen „Behinderten-Ausbildungsberufen“ und

   • die Berufsausbildung in einem öffentlich-rechtlichen Dienstverhältnis sowie die Berufsausbildung auf Kauffahrtschiffen, die nach dem Flaggenrechtsgesetz vom 8. Februar 1951 (BGBl. I S. 79) die Bundesflagge führen, soweit es sich nicht um Schiffe der kleinen Hochseefischerei und der Küstenfischerei handelt.

   Andere Bildungsmaßnahmen werden einer Berufsausbildung i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG gleichgestellt, wenn sie dem Nachweis einer Sachkunde dienen, die Voraussetzung zur Aufnahme einer fest umrissenen beruflichen Betätigung ist. Die Ausbildung muss im Rahmen eines geordneten Ausbildungsgangs erfolgen und durch eine staatliche oder staatlich anerkannte Prüfung abgeschlossen werden. Der erfolgreiche Abschluss der Prüfung muss Voraussetzung für die Aufnahme der beruflichen Betätigung sein. Die Ausbildung und der Abschluss müssen vom Umfang und Qualität der Ausbildungsmaßnahmen und Prüfungen her grundsätzlich mit den Anforderungen, die im Rahmen von Berufsausbildungsmaßnahmen i. S. d. Rz. 5 gestellt werden, vergleichbar sein.
   
   Dazu gehört z. B. die Ausbildung zu Berufspiloten auf Grund der JAR-FCL 1 deutsch vom 15. April 2003, Bundesanzeiger 2003 Nummer 80a.
   
   Aufwendungen für den Besuch allgemein bildender Schulen sind Kosten der privaten Lebensführung i. S. d. § 12 Nummer 1 EStG und dürfen daher nicht bei den einzelnen Einkunftsarten abgezogen werden. Der Besuch eines Berufskollegs zum Erwerb der Fachhochschulreife gilt als Besuch einer allgemein bildenden Schule. Dies gilt auch, wenn ein solcher Abschluss, z. B. das Abitur, nach Abschluss einer Berufsausbildung nachgeholt wird (BFH vom 22. Juni 2006, VI R 5/04, BStBI II S. 717). Derartige Aufwendungen können als Sonderausgaben gemäß § 10 Absatz 1 Nummer 7 oder Nummer 9 EStG vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden.
   
   Die Berufsausbildung ist als erstmalige Berufsausbildung anzusehen, wenn ihr keine andere abgeschlossene Berufsausbildung beziehungsweise kein abgeschlossenes berufsqualifizierendes Hochschulstudium vorausgegangen ist. Wird ein Steuerpflichtiger ohne entsprechende Berufsausbildung in einem Beruf tätig und führt er die zugehörige Berufsausbildung nachfolgend durch (nachgeholte Berufsausbildung), handelt es sich dabei um eine erstmalige Berufsausbildung (BFH vom 6. März 1992, VI R 163/88, BStBl II 1992 S. 661).
   
   Diese Grundsätze gelten auch für die Behandlung von Aufwendungen für Anerkennungsjahre und praktische Ausbildungsabschnitte als Bestandteil einer Berufsausbildung. Soweit keine vorherige abgeschlossene Berufsausbildung vorangegangen ist, stellen sie Teil einer ersten Berufsausbildung dar und unterliegen § 12 Nummer 5 EStG. Nach einer vorherigen abgeschlossenen Berufsausbildung oder einem berufsqualifizierenden Studium können Anerkennungsjahre und Praktika einen Bestandteil einer weiteren Berufsausbildung darstellen oder bei einem entsprechenden Veranlassungszusammenhang als Fort- oder Weiterbildung anzusehen sein.
   
   Bei einem Wechsel und einer Unterbrechung der erstmaligen Berufsausbildung sind die in Rz. 19 angeführten Grundsätze entsprechend anzuwenden.
   
   Inländischen Abschlüssen gleichgestellt sind Berufsausbildungsabschlüsse von Staatsan-gehörigen eines Mitgliedstaats der Europäischen Union (EU) oder eines Vertragstaats des europäischen Wirtschaftsraums (EWR) oder der Schweiz, die in einem dieser Länder erlangt werden, sofern der Abschluss in mindestens einem dieser Länder unmittelbar den Zugang zu dem entsprechenden Beruf eröffnet. Ferner muss die Tätigkeit, zu denen die erlangte Qualifikation in mindestens einem dieser Länder befähigt, der Tätigkeit, zu der ein entsprechender inländischer Abschluss befähigt, gleichartig sein. Zur Vereinfachung kann in der Regel davon ausgegangen werden, dass eine Gleichartigkeit vorliegt.

2. Erststudium

• Grundsätze
  
  Ein Studium i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG liegt dann vor, wenn es sich um ein Studium an einer Hochschule i. S. d. § 1 Hochschulrahmengesetz handelt (Gesetz vom 26. Januar 1976, BGBl. I S. 185 in der Fassung der Bekanntmachung vom 19. Januar 1999, BGBl. I S. 18 zuletzt geändert durch Gesetz vom 12. April 2007, BGBl. I S. 506, im Folgenden HRG). Nach dieser Vorschrift sind Hochschulen die Universitäten, die Pädagogischen Hochschulen, die Kunsthochschulen, die Fachhochschulen und die sonstigen Einrichtungen des Bildungswesens, die nach Landesrecht staatliche Hochschulen sind. Gleichgestellt sind private und kirchliche Bildungseinrichtungen sowie die Hochschulen des Bundes, die nach Landesrecht als Hochschule anerkannt werden, § 70 HRG. Studien können auch als Fernstudien durchgeführt werden, § 13 HRG. Auf die Frage, welche schulischen Abschlüsse oder sonstigen Leistungen den Zugang zum Studium eröffnet haben, kommt es nicht an.
  
  Ein Studium stellt dann ein erstmaliges Studium i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG dar, wenn es sich um eine Erstausbildung handelt. Es darf ihm kein anderes durch einen berufsqualifizierenden Abschluss beendetes Studium oder keine andere abgeschlossene nichtakademische Berufsausbildung i. S. d. Rz. 4 bis 11 vorangegangen sein (BFH vom 18. Juni 2009, VI R 14/07, BStBl II 2010 S. …). Dies gilt auch in den Fällen, in denen während eines Studiums eine Berufsausbildung erst abgeschlossen wird, unabhängig davon, ob die beiden Ausbildungen sich inhaltlich ergänzen. In diesen Fällen ist eine Berücksichtigung der Aufwendungen für das Studium als Werbungskosten/Betriebsausgaben erst – unabhängig vom Zahlungszeitpunkt - ab dem Zeitpunkt des Abschlusses der Berufsausbildung möglich. Davon ausgenommen ist ein Studium, das im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet (siehe Rz. 27). Ein Studium wird auf Grund der entsprechenden Prüfungsordnung einer inländischen Hochschule durch eine Hochschulprüfung oder eine staatliche oder kirchliche Prüfung abgeschlossen, §§ 15, 16 HRG.
  
  Auf Grund einer berufsqualifizierenden Hochschulprüfung kann ein Hochschulgrad verliehen werden. Hochschulgrade sind der Diplom- und der Magistergrad i. S. d. § 18 HRG. Das Landesrecht kann weitere Grade vorsehen. Ferner können die Hochschulen Studiengänge einrichten, die auf Grund entsprechender berufsqualifizierender Prüfungen zu einem Bachelor- oder Bakkalaureusgrad und einem Master- oder Magistergrad führen, § 19 HRG. Der Magistergrad i. S. d. § 18 HRG setzt anders als der Master- oder Magistergrad i. S. d. des § 19 HRG keinen vorherigen anderen Hochschulabschluss voraus. Zwischenprüfungen stellen keinen Abschluss eines Studiums i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG dar.
  
  Die von den Hochschulen angebotenen Studiengänge führen in der Regel zu einem berufsqualifizierenden Abschluss, § 10 Absatz 1 Satz 1 HRG. Im Zweifel ist davon auszugehen, dass die entsprechenden Prüfungen berufsqualifizierend sind.
  
  Die Ausführungen bei den Berufsausbildungskosten zur Behandlung von Aufwendungen für Anerkennungsjahre und Praktika gelten entsprechend.
  
  Studien- und Prüfungsleistungen an ausländischen Hochschulen, die zur Führung eines ausländischen akademischen Grades berechtigen, der nach § 20 HRG in Verbindung mit dem Recht des Landes, in dem der Gradinhaber seinen inländischen Wohnsitz oder inländischen gewöhnlichen Aufenthalt hat, anerkannt wird, sowie Studien- und Prüfungsleistungen, die von Staatsangehörigen eines Mitgliedstaats der EU oder von Vertragstaaten des EWR oder der Schweiz an Hochschulen dieser Staaten erbracht werden, sind nach diesen Grundsätzen inländischen Studien- und Prüfungsleistungen gleichzustellen. Der Steuerpflichtige hat die Berechtigung zur Führung des Grades nachzuweisen. Für die Gleichstellung von Studien- und Prüfungsleistungen werden die in der Datenbank „anabin“ (www.anabin.de) der Zentralstelle für ausländisches Bildungswesen beim Sekretariat der Kultusministerkonferenz aufgeführten Bewertungsvorschläge zugrunde gelegt.

• Einzelfragen
  
  Fachschulen:
  
  Die erstmalige Aufnahme eines Studiums nach dem berufsqualifizierenden Abschluss einer Fachschule stellt auch dann ein Erststudium dar, wenn die von der Fachschule vermittelte Bildung und das Studium sich auf ein ähnliches Wissensgebiet beziehen. Die Aufwendungen für ein solches Erststudium können bei Vorliegen der entsprechenden Voraussetzungen als Betriebsausgaben oder Werbungskosten berücksichtigt werden.
  
  Wechsel und Unterbrechung des Studiums:
  
  Bei einem Wechsel des Studiums ohne Abschluss des zunächst betriebenen Studiengangs, z. B. von Rechtswissenschaften zu Medizin, stellt das zunächst aufgenommene Jurastudium kein abgeschlossenes Erststudium dar. Bei einer Unterbrechung eines Studiengangs ohne einen berufsqualifizierenden Abschluss und seiner späteren Weiterführung stellt der der Unterbrechung nachfolgende Studienteil kein weiteres Studium dar.
  
  Beispiel:
  
  An einer Universität wird der Studiengang des Maschinenbaustudiums aufgenommen, anschließend unterbrochen und nunmehr eine Ausbildung als Kfz-Mechaniker begonnen, aber ebenfalls nicht abgeschlossen. Danach wird der Studiengang des Maschinenbaustudiums weitergeführt und abgeschlossen. § 12 Nummer 5 EStG ist auf beide Teile des Maschinenbaustudiums anzuwenden. Das gilt unabhängig davon, ob das Maschinenbaustudium an derselben Hochschule fortgeführt oder an einer anderen Hochschule bzw. Fachhochschule aufgenommen und abgeschlossen wird.
  
  Abwandlung:
  
  Wird das begonnene Studium statt dessen, nachdem die Ausbildung zum Kfz-Mechaniker erfolgreich abgeschlossen wurde, weitergeführt und abgeschlossen, ist § 12 Nummer 5 EStG nur auf den ersten Teil des Studiums anzuwenden, da der Fortsetzung des Studiums eine abgeschlossene nichtakademische Berufsausbildung vorausgeht.
  
  Mehrere Studiengänge:
  
  Werden zwei (oder ggf. mehrere) Studiengänge parallel studiert, die zu unterschiedlichen Zeiten abgeschlossen werden, stellt der nach dem berufsqualifizierenden Abschluss eines der Studiengänge weiter fortgesetzte andere Studiengang vom Zeitpunkt des Abschlusses an ein weiteres Studium dar.
  
  Aufeinander folgende Abschlüsse unterschiedlicher Hochschultypen:
  
  Da die Universitäten, Pädagogischen Hochschulen, Kunsthochschulen, Fachhochschulen sowie weitere entsprechende landesrechtliche Bildungseinrichtungen gleichermaßen Hochschulen i. S. d. § 1 HRG darstellen, stellt ein Studium an einer dieser Bildungseinrichtungen nach einem abgeschlossen Studium an einer anderen dieser Bildungseinrichtungen ein weiteres Studium dar. So handelt es sich bei einem Universitätsstudium nach einem abgeschlossenen Fachhochschulstudium um ein weiteres Studium.
  
  Ergänzungs- und Aufbaustudien:
  
  Postgraduale Zusatz-, Ergänzungs- und Aufbaustudien i. S. d. § 12 HRG setzen den Abschluss eines ersten Studiums voraus und stellen daher ein weiteres Studium dar.
  
  Vorbereitungsdienst:
  
  Als berufsqualifizierender Studienabschluss gilt auch der Abschluss eines Studiengangs, durch den die fachliche Eignung für einen beruflichen Vorbereitungsdienst oder eine berufliche Einführung vermittelt wird, § 10 Absatz 1 Satz 2 HRG. Dazu zählt beispielhaft der jur. Vorbereitungsdienst (Referendariat). Das erste juristische Staatsexamen stellt daher einen berufsqualifizierenden Abschluss dar.
  
  Bachelor- und Masterstudiengänge:
  
  Nach § 19 Absatz 2 HRG stellt der Bachelor- oder Bakkalaureusgrad einer inländischen Hochschule einen berufsqualifizierenden Abschluss dar. Daraus folgt, dass der Abschluss eines Bachelorstudiengangs den Abschluss eines Erststudiums darstellt und ein nachfolgender Studiengang als weiteres Studium anzusehen ist.
  
  Nach § 19 Absatz 3 HRG kann die Hochschule auf Grund von Prüfungen, mit denen ein weiterer berufsqualifizierender Abschluss erworben wird, einen Master- oder Magistergrad verleihen. Die Hochschule kann einen Studiengang ausschließlich mit dem Abschluss Bachelor anbieten (grundständig). Sie kann einen Studiengang mit dem Abschluss als Bachelor und einem inhaltlich darauf aufbauenden Masterstudiengang vorsehen (konsekutives Masterstudium). Sie kann aber auch ein Masterstudium anbieten, ohne selbst einen entsprechenden Bachelorstudiengang anzubieten (postgraduales Masterstudium).
  
  Ein Masterstudium i. S. d. § 19 HRG kann nicht ohne ein abgeschlossenes Bachelor- oder anderes Studium aufgenommen werden. Es stellt daher ein weiteres Studium dar. Dies gilt auch für den Master of Business Administration (MBA).
  
  Er ermöglicht Studenten verschiedener Fachrichtungen ein anwendungsbezogenes Postgraduiertenstudium in den Wirtschaftwissenschaften.
  
  Berufsakademien und andere Ausbildungseinrichtungen:
  
  Nach Landesrecht kann vorgesehen werden, dass bestimmte an Berufsakademien oder anderen Ausbildungseinrichtungen erfolgreich absolvierte Ausbildungsgänge einem abgeschlossenen Studium an einer Fachhochschule gleichwertig sind und die gleichen Berechtigungen verleihen, auch wenn es sich bei diesen Ausbildungseinrichtungen nicht um Hochschulen i. S. d. § 1 HRG handelt. Soweit dies der Fall ist, stellt ein entsprechend abgeschlossenes Studium unter der Voraussetzung, dass ihm kein anderes abgeschlossenes Studium oder keine andere abgeschlossene Berufsausbildung vorangegangen ist, ein Erststudium i. S. d. § 12 Nummer 5 EStG dar.
  
  Promotion:
  
  Es ist regelmäßig davon auszugehen, dass dem Promotionsstudium und der Promotion durch die Hochschule selber der Abschluss eines Studiums vorangeht. Aufwendungen für ein Promotionsstudium und die Promotion stellen Betriebsausgaben oder Werbungskosten dar, sofern ein berufsbezogener Veranlassungszusammenhang zu bejahen ist (BFH vom 4. November 2003, VI R 96/01, BStBl II 2004, 891). Dies gilt auch, wenn das Promotionsstudium bzw. die Promotion im Einzelfall ohne vorhergehenden berufsqualifizierenden Studienabschluss durchgeführt wird.
  
  Eine Promotion stellt keinen berufsqualifizierenden Abschluss eines Studienganges dar.

3. Berufsausbildung oder Studium im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses
   
   Eine erstmalige Berufsausbildung oder ein Studium findet im Rahmen eines Ausbildungsdienstverhältnisses statt, wenn die Ausbildungsmaßnahme Gegenstand des Dienstverhältnisses ist (vgl. R 9.2 LStR 2008 und H 9.2 „Ausbildungsdienstverhältnis“ LStH 2010 sowie die dort angeführte Rechtsprechung des BFH). Die dadurch veranlassten Aufwendungen stellen Werbungskosten dar. Zu den Ausbildungsdienstverhältnissen zählen z. B. die Berufsausbildungsverhältnisse gemäß § 1 Absatz 3, §§ 4 bis 52 BBiG.
   
   Dementsprechend liegt kein Ausbildungsdienstverhältnis vor, wenn die Berufsausbildung oder das Studium nicht Gegenstand des Dienstverhältnisses ist, auch wenn die Berufsbildungsmaßnahme oder das Studium seitens des Arbeitgebers durch Hingabe von Mitteln, z. B. eines Stipendiums, gefördert wird.

3. Abzug von Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung als Sonderausgaben, § 10 Absatz 1 Nummer 7 EStG
   
   Bei der Ermittlung der Aufwendungen gelten die allgemeinen Grundsätze des Einkommensteuergesetzes. Dabei sind die Regelungen in § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 5 und 6b, § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5 und Absatz 2 EStG zu beachten. Zu den abziehbaren Aufwendungen gehören z. B.

   • Lehrgangs-, Schul- oder Studiengebühren, Arbeitsmittel, Fachliteratur,

   • Fahrten zwischen Wohnung und Ausbildungsort,

   • Mehraufwendungen für Verpflegung,

   • Mehraufwendungen wegen auswärtiger Unterbringung.
     Für den Abzug von Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung ist nicht erforderlich, dass die Voraussetzungen einer doppelten Haushaltsführung vorliegen.

4. Anwendungszeitraum
   
   Die Grundsätze dieses Schreibens sind in allen noch offenen Fällen ab dem Veranlagungszeitraum 2004 anzuwenden. Dieses Schreiben ersetzt die BMF-Schreiben vom 4. November 2005 - IV C 8 - S 2227 - 5/05 - (BStBl I S. 955) und 21. Juni 2007 - IV C 4 - S 2227/07/0002 - 2007/0137269 - (BStBl I S. 492).

Im Auftrag

Veröffentlicht: 13.09.2010

Geschäftszeichen: IV C 3 - S 2222/09/10041 und
IV C 5 - S 2345/08/0001 - 2010/0628045

Zum Sonderausgabenabzug für Beiträge nach § 10 Absatz 1 und zur Besteuerung von Versorgungsbezügen nach § 19 Absatz 2 sowie von Einkünften nach § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes (EStG) gilt im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder Folgendes: (...)

Siehe hierzu: www.bundesfinanzministerium.de

Veröffentlicht: 25.08.20110

Geschäftszeichen: IV C 4 - S 2223/07/0015 :004 - 2010/0647393

Durch die Flut in Pakistan sind beträchtliche Schäden entstanden. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder werden die zur Unterstützung der Opfer getroffenen Verwaltungsregelungen in diesem Schreiben zusammengefasst.

Sie gelten vom 30. Juli 2010 bis zum 31. Dezember 2010.

1. Steuerliche Behandlung von Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen

1. Zuwendung als Sponsoring-Maßnahme
   
   Die Aufwendungen des Unternehmers sind nach den im BMF-Schreiben - IV B 2 - S 2144 - 40/98 -/- IV B 7 - S 0183 - 62/98 - vom 18. Februar 1998 (BStBl I Seite 212) dargestellten Grundsätzen zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen. Aufwendungen des sponsernden Unternehmers sind danach Betriebsausgaben, wenn der Sponsor wirtschaftliche Vorteile, die in der Sicherung oder Erhöhung seines unternehmerischen Ansehens liegen können, für sein Unternehmen erstrebt. Diese wirtschaftlichen Vorteile sind u. a. dadurch erreichbar, dass der Sponsor öffentlichkeitswirksam (z. B. durch Berichterstattung in Zeitungen, Rundfunk, Fernsehen usw.) auf seine Leistungen aufmerksam macht.

2. Zuwendungen an Geschäftspartner
   
   Wendet der Unternehmer seinen durch die Flut geschädigten Geschäftspartnern zum Zwecke der Aufrechterhaltung der Geschäftsbeziehungen unentgeltlich Leistungen aus seinem Betriebsvermögen zu, sind die Aufwendungen in voller Höhe als Betriebsausgaben abziehbar. § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 EStG ist insoweit aus Billigkeitsgründen nicht anzuwenden.

3. Sonstige Zuwendungen
   
   Erfüllt die Zuwendung des Unternehmers unter diesen Gesichtspunkten nicht die Voraussetzungen für den Betriebsausgabenabzug, so ist aus allgemeinen Billigkeitserwägungen wie bereits nach Tz. 2a des BMF-Schreibens - IV A 7 - S 0336 - 21/90 - vom 15. März 1990 (BStBl I Seite 122) die Zuwendung von Wirtschaftsgütern oder sonstigen betrieblichen Nutzungen und Leistungen (nicht hingegen Geld) des Unternehmers aus einem inländischen Betriebsvermögen an durch die Flut geschädigte Unternehmen als Betriebsausgabe zu behandeln, die ohne Rücksicht auf § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 EStG abgezogen werden darf. II.

2. Lohnsteuer
   
   Aus Billigkeits- und Vereinfachungsgründen gilt Folgendes:

1. Unterstützung an Arbeitnehmer
   
   Beihilfen und Unterstützungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer können nach R 3.11 LStR 2008 steuerfrei sein. R 3.11 Absatz 2 LStR 2008 ist auf Unterstützungen, die von der Flut betroffene Arbeitnehmer von ihrem Arbeitgeber erhalten, mit folgender Maßgabe anzuwenden:

• Die in R 3.11 Absatz 2 Satz 2 Nummer 1 bis 3 LStR 2008 genannten Voraussetzungen brauchen nicht vorzuliegen,

• die Unterstützungen sind bis zu einem Betrag von 600 Euro je Kalenderjahr steuerfrei. Der 600 Euro übersteigende Betrag gehört nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn, wenn unter Berücksichtigung der Einkommens- und Familienverhältnisse des Arbeitnehmers ein besonderer Notfall vorliegt. Im Allgemeinen kann bei den von der Flut betroffenen Arbeitnehmern von einem besonderen Notfall ausgegangen werden.

Auf Unterstützungen, die in Form von sonst steuerpflichtigen Zinsvorteilen (BMF-Schreiben vom 1. Oktober 2008, BStBl I Seite 892) oder in Form von Zinszuschüssen gewährt werden, ist die vorstehende Regelung ebenfalls anzuwenden. Zinszuschüsse und Zinsvorteile bei Darlehen, die zur Beseitigung von Schäden durch die Flut aufgenommen worden sind, sind des-halb ebenfalls nach R 3.11 Absatz 2 LStR 2008 steuerfrei, und zwar während der gesamten Laufzeit des Darlehens. Voraussetzung hierfür ist, dass das Darlehen die Schadenshöhe nicht übersteigt. Bei längerfristigen Darlehen sind Zinszuschüsse und Zinsvorteile insgesamt nur bis zu einem Betrag in Höhe des Schadens steuerfrei.

Die steuerfreien Leistungen sind im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 4 Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 LStDV); dabei ist auch zu dokumentieren, dass der die Leistung empfangende Arbeitnehmer durch die Flut zu Schaden gekommen ist.

2. Arbeitslohnspende
   
   Verzichten Arbeitnehmer auf die Auszahlung von Teilen des Arbeitslohns oder auf Teile eines angesammelten Wertguthabens

   1. zugunsten einer Beihilfe des Arbeitsgebers an von der Flut betroffene Arbeitnehmer des Unternehmens (Nummer 1) oder

   2. zugunsten einer Zahlung des Arbeitgebers auf ein Spendenkonto einer spendenempfangs-berechtigten Einrichtung im Sinne des § 10b Absatz 1 EStG,

   bleiben diese Lohnteile bei der Feststellung des steuerpflichtigen Arbeitslohns außer Ansatz, wenn der Arbeitgeber die Verwendungsauflage erfüllt und dies dokumentiert.
   
   Der außer Ansatz bleibende Arbeitslohn ist im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 4 Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 LStDV). Auf die Aufzeichnung kann verzichtet werden, wenn stattdessen der Arbeitnehmer seinen Verzicht schriftlich erteilt hat und diese Erklärung zum Lohnkonto genommen worden ist. Der außer Ansatz bleibende Arbeitslohn ist nicht in der Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Ab-satz 1 Satz 2 Nummer 3 EStG) anzugeben.
   
   Die steuerfrei belassenen Lohnteile dürfen im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung nicht als Spende berücksichtigt werden.
   
   Für Zwecke des Kindergeldes handelt es sich bei dem außer Ansatz bleibenden Arbeitslohn eines Kindes weder um einen Verzicht auf Arbeitslohn im Sinne des § 32 Absatz 4 Satz 9 EStG noch um einen Bezug.
   
   Sozialversicherungsrecht: Arbeitslohnspenden ins Ausland können nach der geltenden Rechtslage nicht von den Beiträ-gen zur Sozialversicherung freigestellt werden. Ausnahmen bedürften einer gesetzlichen Regelung und einer sorgfältigen Abwägung der Folgen. Denn diese würden in Folge der Minderung der Entgeltzahlung auch zu einer Minderung der Leistungsansprüche der Beschäftigten gegenüber der Sozialversicherung führen. Zudem würden im Unterschied zum Steuerrecht alle die Spender/innen, die ihre Spenden aus verbeitragtem Nettoeinkommen bezahlen, benachteiligt werden.

3. Spenden
   
   Vereinfachter Zuwendungsnachweis
   
   Für alle Sonderkonten, die von inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts, inländischen öffentlichen Dienststellen oder von den amtlich anerkannten Verbänden der freien Wohlfahrtspflege eingerichtet wurden, gilt ohne betragsmäßige Beschränkung der vereinfachte Zuwendungsnachweis. Nach § 50 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 EStDV genügt in diesen Fällen als Nachweis der Bareinzahlungsbeleg oder die Buchungsbestätigung (z. B. Kontoauszug) eines Kreditinstitutes oder der PC-Ausdruck bei Online-Banking. Soweit bis zum 23. August 2010 im Hinblick auf ergangene Verwaltungsanweisungen Zuwendungen nicht auf ein Sonderkonto, sondern auf ein Konto der o. a. Spendenempfänger geleistet wurden, gilt auch hier der vereinfachte Zuwendungsnachweis.
   
   Aus Solidarität mit den Opfern der Flut haben auch nicht steuerbegünstigte Spendensammler Spendenkonten eingerichtet und zu Spenden aufgerufen. Diese Zuwendungen sind steuerlich abziehbar, wenn das Spendenkonto als Treuhandkonto geführt wird und die Zuwendungen anschließend entweder an eine gemeinnützige Körperschaft oder an eine inländische juristi-sche Person des öffentlichen Rechts bzw. eine inländische öffentliche Dienststelle weitergeleitet werden. Zur Erstellung von Zuwendungsbestätigungen muss dem Zuwendungsempfän-ger auch eine Liste mit den einzelnen Spendern und dem jeweiligen Anteil an der Gesamtsumme übergeben werden. Unter folgenden Voraussetzungen ist auch ein vereinfachter Zuwendungsnachweis möglich: Die gesammelten Spenden werden auf ein Sonderkonto einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts oder eines amtlich anerkannten Verbandes der freien Wohlfahrtspflege überwiesen. Die einzelnen Spender erhalten eine Ablichtung der Buchungsbestätigung des Kreditinstitutes sowie eine Liste über alle beteiligten Spender einschließlich der jeweils geleisteten Beträge. Es ist auch möglich, dass statt der Liste eine (Einzel-) Bescheinigung für jeden Spender erstellt wird.

4. Spendenaktionen von gemeinnützigen Körperschaften für durch die Flut geschädigte Personen
   
   Einer gemeinnützigen Körperschaft ist es grundsätzlich nicht erlaubt, Mittel für steuerbe-günstigte Zwecke zu verwenden, die sie nach ihrer Satzung nicht fördert (§ 55 Absatz 1 Nummer 1 AO). Ruft eine gemeinnützige Körperschaft, die nach ihrer Satzung keine hier in Betracht kommende Zwecke - wie insbesondere mildtätige Zwecke - verfolgt (z. B. Sportver-ein, Bildungsverein, Kleingartenverein oder Brauchtumsverein), zu Spenden zur Hilfe für die Opfer der Flut auf und kann sie die Spenden nicht zu Zwecken, die sie nach ihrer Satzung fördert, verwenden, gilt Folgendes: Es ist unschädlich für die Steuerbegünstigung einer Kör-perschaft, die nach ihrer Satzung keine zum Beispiel mildtätigen Zwecke fördert oder regional gebunden ist, wenn sie Mittel, die sie im Rahmen einer Sonderaktion für die Hilfe für Opfer der Flut erhalten hat, ohne entsprechende Änderung ihrer Satzung für den angegebenen Zweck verwendet. Hierzu reicht es aus, wenn die Spenden entweder an eine gemeinnützige Körperschaft, die zum Beispiel mildtätige Zwecke verfolgt, oder an eine inländische juristische Person des öffentlichen Rechts bzw. eine inländische öffentliche Dienststelle zu diesem Zweck weitergeleitet werden. Die gemeinnützige Einrichtung, die die Spenden gesammelt hat, muss entsprechende Zuwendungsbestätigungen für Spenden, die sie für die Hilfe für Opfer der Flut erhält und verwendet, bescheinigen. Auf die Sonderaktion ist in der Zuwendungs-bestätigung hinzuweisen.

5. Umsatzsteuer
   
   Das Umsatzsteuerrecht ist in den Mitgliedstaaten der Europäischen Union insbesondere durch die Vorschriften der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006 (Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie) weitgehend harmonisiert. Die Mitgliedstaaten sind verpflichtet, die dort getroffenen Regelungen in nationales Recht umzusetzen. Die Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie kennt keine Möglichkeit, die es einem Mitgliedstaat zur Bewältigung von Naturkatastrophen, wenn auch nur zeitlich und sachlich begrenzt, gestatten würde, von den verbindlichen Richtlinienvorschriften abzuweichen.
   
   Sachliche Billigkeitsmaßnahmen bei unentgeltlichen Zuwendungen aus einem Unternehmen nach § 3 Absatz 1b UStG sind daher ebenso wenig möglich wie eine Ausweitung der Steuer-vergütung nach § 4a UStG.
   
   
   Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht

Veröffentlicht: 23. November 2011
Aktenzeichen: I R 32/10

1. Die Zuordnung bestimmter Einkünfte zu einer der in § 49 EStG 1990/1997 genannten Einkunftsarten richtet sich allein nach dem objektiven Erscheinungsbild der jeweiligen (im Inland verwirklichten und aus dem Inland bezogenen) Einkünfte. Das gilt auch für solche Einkunftsarten, die zueinander im Verhältnis der Subsidiarität stehen (vgl. § 21 Abs. 3 EStG 1990/1997; Bestätigung des Senatsurteils vom 28. Januar 2004 I R 73/02, BFHE 205, 174, BStBl II 2005, 550).
   
   
2. Ein beschränkt Steuerpflichtiger mit Einkünften nach § 50a Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG 1990/1997 unterliegt in den Anmeldungszeiträumen 1995 bis 1997 dem Steuerabzug nach § 50a Abs. 4 Sätze 5 und 6 EStG 1990/§ 50a Abs. 4 Sätze 3 und 4 EStG 1997 mit seinen Bruttoeinnahmen. Nur wenn der beschränkt Steuerpflichtige Ausgaben hat, welche unmittelbar mit der betreffenden wirtschaftlichen Tätigkeit zusammenhängen, aus der die zu versteuernden Einkünfte erzielt worden sind, und wenn diese Ausgaben dem Vergütungsschuldner mitgeteilt werden, sind sie bereits im Rahmen des Abzugsverfahrens zu berücksichtigen. Soweit § 50a Abs. 4 Sätze 5 und 6 EStG 1990/1997 dies ausschließt, verstößt die Vorschrift gegen Unionsrecht und ist sie deswegen in normerhaltender Weise zu reduzieren (Anschluss an EuGH-Urteil vom 3. Oktober 2006 C-290/04 "Scorpio", Slg. 2006, I-9461; Bestätigung des Senatsurteils vom 24. April 2007 I R 39/04, BFHE 218, 89, BStBl II 2008, 95).
   
   
3. Der erforderliche unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang der mitgeteilten Aufwendungen mit den inländischen Einnahmen ist vom Vergütungsgläubiger in nachvollziehbarer Weise darzulegen.
   
   
4. Lizenzgebühren für den Erwerb einer Unterlizenz (hier: für ein Recht zum Aufstellen von Automaten) können im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 i.V.m. § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG 1990/1997 beschränkt steuerpflichtigen Verwertung eines Lizenzrechts stehen.

Urteil vom 27. Juli 2011

Ist eine eingetragene Genossenschaft Rechtsträgerin des Betriebsunternehmens und zugleich Mehrheitsgesellschafterin der Besitzpersonengesellschaft, liegt die für eine Betriebsaufspaltung erforderliche enge personelle Verflechtung vor, wenn die Gesellschafter der Besitzpersonengesellschaft für Abschluss und Beendigung der Miet- oder Pachtverträge gemeinsam zur Geschäftsführung und Vertretung der Gesellschaft befugt sind und dabei mit Stimmenmehrheit nach Anteilen am Kapital der Gesellschaft entscheiden.

Urteil vom 8. September 2011

Veröffentlicht: 23. November 2011
Aktenzeichen: IV R 8/09

1. Bei Mitunternehmerschaften ist der auf den einzelnen Mitunternehmer entfallende Anteil am Gewerbesteuer-Messbetrag nach § 35 Abs. 3 Satz 1 EStG 2002 für sämtliche Mitunternehmer gesondert und einheitlich festzustellen.
   
   
2. Das für die gesonderte und einheitliche Feststellung nach § 35 Abs. 3 Satz 1 EStG 2002 zuständige Finanzamt hat lediglich zu prüfen, ob eine Mitunternehmerstellung (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG) des Feststellungsbeteiligten vorliegt. Ob und inwieweit für den Beteiligten die Möglichkeit einer Anrechnung besteht, ist für die Feststellung ohne Bedeutung.
   
   
3. Auch die Bindungswirkung eines Feststellungsbescheids nach § 35 Abs. 3 Satz 1 EStG 2002 erstreckt sich nur auf die einzelnen Mitunternehmer.

Urteil vom 22. September 2011

Veröffentlicht: 23. November 2011
Aktenzeichen: IV R 3/10

1. Bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung nach § 35 Abs. 3 Satz 1 EStG 2002 sind nach Abs. 3 Satz 4 der Vorschrift nur anteilige Gewerbesteuer-Messbeträge einzubeziehen, die aus einer Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft stammen.
   
   
2. § 35 Abs. 3 Satz 4 EStG 2002 ist auch bei Vorliegen einer Organschaft nicht entsprechend auf anteilige Gewerbesteuer-Messbeträge anzuwenden, die aus einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft (Organgesellschaft) stammen.
   
   
3. Der "Durchleitung" anteiliger Gewerbesteuer-Messbeträge durch eine Kapitalgesellschaft steht die Abschirmung der Vermögenssphäre der Kapitalgesellschaft gegenüber ihren Anteilseignern entgegen.

Urteil vom 22. September 2011

Das Stichwort Compliance umfasst dabei die Einhaltung von Gesetzen, unternehmensinternen Richtlinien, freiwilligen Kodizes und ethischen Grundsätzen. Die Nichteinhaltung von zu beachtenden Regeln kann für Unternehmen zu gravierenden wirtschaftlichen Nachteilen sowie für die Unternehmensorgane zu persönlichen Haftungs- und strafrechtlichen Risiken führen. Ein aktuelles Beispiel für diese oft unterschätzten Gefahren ist der im Juli 2011 in Kraft getretene UK-Bribery-Act. Das englische Antikorruptionsgesetz gilt als eines der härtesten der Welt und kann für deutsche Unternehmen, die in England aktiv sind, zu einer echten Compliance-Falle werden. Unternehmen, die beim Thema Compliance auf der sicheren Seite sein wollen, sollten daher über die Einführung eines Compliance Management Systems (CMS) nachdenken.

Erstmals definiert nun ein Standard die Grundelemente eines CMS und bietet Verantwortlichen in Unternehmen eine Richtschnur zur Einhaltung ihrer Compliance-Verpflichtungen. Der im März 2011 vom Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) verabschiedete IDW PS 980 benennt die Grundsätze und Grundelemente, die ein CMS aufweisen sollte.

IDW-PS 980 empfiehlt für ein angemessenes CMS die folgenden Grundelemente:

1. Compliance-Kultur: Die Kultur ist die Grundlage für die Angemessenheit und Wirksamkeit des CMS. Sie wird geprägt durch die Grundeinstellungen und Verhaltensweisen des Managements und Aufsichtsorgans.

2. Compliance-Ziele: Die gesetzlichen Vertreter legen auf Basis der Unternehmensziele die Ziele fest, die mit dem CMS erreicht werden sollen. Dies umfasst insbesondere die Festlegung der in den einzelnen Teilbereichen einzuhaltenden Regeln.

3. Compliance-Organisation: Hier werden die Rollen und Verantwortlichkeiten (Aufgaben) sowie die Aufbau- und Ablauforganisation im CMS als wesentlicher Bestandteil der Unternehmensorganisation festgelegt.

4. Compliance-Risiken: Es erfolgt eine Feststellung und Analyse der Risiken, die Verstöße gegen Regeln zur Folge haben können, in einem systematischen Verfahren der Risikoerkennung und -berichterstattung.

5. Compliance-Programm: Auf der Grundlage der Compliance-Risiken werden Grundsätze und Maßnahmen eingeführt, die auf die Begrenzung der Risiken und damit auf die Vermeidung von Compliance-Verstößen ausgerichtet sind.

6. Compliance-Kommunikation: Die Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter und ggf. Dritte werden über das Compliance-Programm und die damit verbundenen Verantwortlichkeiten informiert, damit diese ihre Aufgaben sachgerecht erfüllen. Es wird festgelegt, wie Risiken und Hinweise auf mögliche und festgestellte Regelverstöße kommuniziert werden.

7. Compliance-Überwachung und Verbesserung: Die Angemessenheit und Wirksamkeit des CMS werden in geeigneter Weise überwacht. Kommt es bei der Überwachung zur Feststellung von Schwachstellen oder Verstößen, werden Verbesserungen des CMS eingeleitet.

Zweifel innerhalb des Unternehmens, von Aufsichtsorganen und auch von externen Stakeholdern an Angemessenheit und Wirksamkeit eines Compliance-Systems lassen sich häufig mit einer externen Prüfung des Systems ausräumen. Der Standard definiert die Bestandteile des CMS, dessen Prüfung in mehreren Schritten von unterschiedlicher Intensität durchgeführt werden kann. Die einzelnen Prüfungsschritte bauen dabei aufeinander auf.

Konzeption des CMS: Es wird beurteilt, ob die Angaben des Unternehmens zur Konzeption des CMS zutreffend und vollständig sind und ob die Beschreibung auf sämtliche Grundelemente eingeht, die der Standard definiert.

Angemessenheit des CMS: Basierend auf der Konzeption des CMS wird geprüft, ob die Ausgestaltung und Implementierung der Grundsätze und Maßnahmen des CMS geeignet sind, Risiken für wesentliche Regelverstöße mit hinreichender Sicherheit rechtzeitig zu erkennen und Verstöße zu verhindern.

Wirksamkeit des CMS: Basierend auf der Konzeption und Implementierung des CMS wird geprüft, ob die Grundsätze und Maßnahmen des CMS wirksam sind, ob sie innerhalb des Unternehmens bei der allgemeinen Geschäftstätigkeit beachtet werden.

Bei allen drei Auftragsarten besteht die Möglichkeit, die Prüfung projektbegleitend durchzuführen. Der CMS Prüfer wird damit nicht erst nach vollständig erfolgter Implementierung des CMS tätig, sondern kann seine prüferischen Feststellungen bereits während der Entwicklungs- und Implementierungsphase in das Projekt einbringen.

Quelle: Warth & Klein Grant Thornton

a) Kreditunwürdig im Sinne der Regeln über den Eigenkapitalersatz kann eine Gesellschaft nur dann sein, wenn sie tatsächlich einen Kredit benötigt.

b) Ein Kreditbedarf, der nur aufgrund zu gering kalkulierter Abschlagszahlungen des Gesellschafters oder eines mit ihm verbundenen Unternehmens entstanden ist und der nachträglich bei richtiger Betrachtungsweise entfällt, reicht dafür nicht aus.

BGH, Urteil vom 11. Oktober 2011 - II ZR 18/10 -
OLG Frankfurt/Main
LG Frankfurt/Main

Quelle: Bundesgerichtshof

Mit der Leitung der Finanzabteilung besetzt der CFO eine wichtige Position im Unternehmen. Doch was passiert, wenn der Finanzchef ausscheidet? Der spezialisierte Personaldienstleister Robert Half Management Resources stellte in seiner Studie "Workplace Survey" fest, dass drei Viertel der befragten Finanz- und Personalmanager in Deutschland und der Schweiz bisher noch keinen Nachfolger für ihren aktuellen Finanzdirektor identifiziert haben.

Dies liegt für die Befragten im Wesentlichen daran, dass sie in absehbarer Zeit nicht mit einer Neubesetzung der CFO-Position rechnen. Zudem ist beinahe jedes fünfte Unternehmen in Deutschland zu beschäftigt, um sich mit einer Nachfolge auseinanderzusetzen. In der Schweiz dagegen denken 14 Prozent der Befragten, dass es in ihrem Unternehmen keine dafür qualifizierten Mitarbeiter gibt.

Übergangslösung gefragt

Obwohl die meisten Unternehmen noch keinen CFO-Nachfolger identifiziert haben, möchte mehr als die Hälfte der deutschen und Schweizer Firmen bei Bedarf keinen Interim Manager für diese Position engagieren.

„Doch Interim Management bietet diverse Vorteile, gerade wenn der CFO unvorhergesehen ausfällt“, erklärt Sven Hennige, Managing Director Central Europe von Robert Half Management Resources. „Zum einen wird die Motivation des Teams hochgehalten. Zum anderen können Manager auf Zeit die Funktionsfähigkeit der Abteilung garantieren und die Fähigkeiten einsetzen, die auf die Schnelle oft schwer zu finden sind.“

Quelle: Robert Half

Der fünfte Band der Deloitte-Studienserie "Erfolgsfaktoren im Mittelstand" widmet sich dem Thema "Compliance im Mittelstand". Die Studie basiert auf der Befragung von 173 mittelständischen Unternehmen in Deutschland. Für fast alle Unternehmen ist dabei Compliance für die nachhaltige Entwicklung ihres Unternehmens relevant - auch wenn die Gewichtung einzelner Aspekte bei manager- und inhabergeführten Unternehmen unterschiedlich ausfällt. Durch Compliance können bestandsgefährdende Risiken vom Unternehmen ferngehalten und persönliche Risiken für die handelnden Personen vermindert werden. Die Einzelergebnisse der Untersuchung zeigen: Compliance ist im Mittelstand angekommen! Ein mittelständisches Compliance-Management-System muss in die Unternehmensorganisation eingebettet sein. Von herausragender Bedeutung sind dabei die Unternehmenskultur und das Vorleben durch Inhaber und Führungskräfte - dies allein reicht allerdings nicht aus.

"Wie die großen Konzerne ist der Mittelstand - zumindest in Teilen - vom allgemeinen Vertrauensverlust in die Integrität unternehmerischen Handelns betroffen. Compliance im Sinne von Regelkonformität und nachhaltiger Unternehmensführung gewinnt nicht zuletzt deshalb eine zentrale Bedeutung", kommentiert Jürgen Reker, Partner und Leiter Mittelstand bei Deloitte.

80 Prozent sind interessiert, aber nur 50 Prozent aktiv

Für insgesamt 80 Prozent der mittelständischen Studienteilnehmer ist Compliance ein Thema, aber erst 48 Prozent haben ein entsprechendes System implementiert. Weitere 18 Prozent planen dessen baldige Einführung. Dabei geht es den Betroffenen in erster Linie um die Einhaltung gesetzlicher Vorgaben. Jedoch sind auch Unternehmenskultur, interne Verhaltensregeln sowie gesellschaftliche Werte wichtige Faktoren. Dies gilt sowohl für Unternehmen mit und ohne Aufsichtsgremium, wenn auch die Gewichtung einzelner Aspekte unterschiedlich ausgeprägt ist.

Erste Aufgabe: Prävention

Primäre Funktion eines Compliance-Managements ist die Prävention von Gesetzesverstößen. Tatsächlich dominiert diese Aufgabe nach Ansicht der Befragten - wie auch die Dokumentation zur Beweisführung im Bedarfsfall. Weniger wichtig sind Kommunikations- und Informationsfunktion. Dabei stehen das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG), das Gesetz zur Kontrolle und Transparenz im Unternehmensbereich (KonTraG) sowie Regelungen zur steuerlichen Gewinnermittlung an herausgehobener Position. Standards privater Organisationen spielen kaum eine Rolle. Im Fokus des Compliance-Managements steht dabei grundsätzlich die gesamte Wertschöpfungskette im Unternehmen.

Es fällt auf, dass managergeführte mittelständische Unternehmen Satzung, Richtlinien, Standards und gesetzliche Vorgaben deutlich stärker Compliance-relevant einschätzen als inhabergeführte. Letztere fokussieren stärker auf die Beachtung von Werten und Normen.

Instrumente: vorbildliche Führung oder klare Anweisungen?

Wichtig sind laut den Befragten in erster Linie das Vorbild der Führungskräfte und das Unternehmensleitbild, aber auch arbeitsvertragliche Bestimmungen, Anweisungen und Kodizes. Auch hier zeigt sich ein Unterschied zwischen eigentümer- und managergeführten Unternehmen: Vertrauen Erstere allgemein gehaltenen Instrumenten, setzen Letztere mehr auf eindeutige Kodifizierung. Verstöße gegen die Compliance ahnden etwa drei Viertel durch interne Sanktionen, 60 Prozent geben Verstöße an die Behörden weiter - Whistle-Blowing-Systeme sind so gut wie nicht existent.

Stabsstelle mit begrenzter Kompetenz

Knapp die Hälfte der Befragten hat keinen speziellen Compliance-Beauftragten - bei knapp zwei Dritteln, die eine solche Stelle vorhalten, handelt es sich um eine Stabsstelle mit begrenztem Gestaltungsspielraum. Generell verfügen Unternehmen mit einem Aufsichtsgremium eher über einen Compliance-Beauftragten.

"Etwa die Hälfte der Mittelständler in Deutschland hat derzeit kein spezifisches Compliance-Management. Wer ein solches erfolgreich installieren will, muss zunächst die für das jeweilige Unternehmen relevanten Risiken identifizieren und sich darauf fokussieren. Die Erfahrung zeigt, dass es zur erfolgreichen Installation einer systematischen Herangehensweise bedarf", ergänzt Jürgen Reker.

Quelle: Deloitte GmbH Wirtschaftsprüfungsgesellschaft

Die Kosten für private Feiern von Unternehmern können steuerlich nicht als Betriebsausgaben des Unternehmens geltend gemacht werden, weil sie nicht betrieblich, sondern privat veranlasst sind. Das gilt auch dann, wenn z.B. ein runder Geburtstag zeitlich mit einem Firmenjubiläum zusammenfällt und der Unternehmer aus beiden Anlässen eine Feier mit Freunden und Geschäftspartnern veranstaltet.

Dies hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg mit Urteil vom 16. Februar 2011 (Aktenzeichen 12 K 12087/07) bekräftigt. Im Streitfall hatte der Gesellschafter und Geschäftsführer einer GmbH seinen 50. Geburtstag sowie das fünfjährige Bestehen der GmbH zum Anlass genommen, Geschäftspartner und Angestellte der GmbH einzuladen.

Das Gericht stellte darauf ab, dass eine Geburtstagsfeier stets privaten Charakter habe, selbst wenn dazu, wie der Kläger vorgetragen hatte, Freunde nicht eingeladen waren. Damit lagen sogenannte gemischt veranlasste Aufwendungen vor, die teils – die Geburtstagsfeier betreffend – privat und teils – das Unternehmensjubiläum betreffend – betrieblich veranlasst waren. Da solche eng miteinander verbundenen und nicht trennbaren Aufwendungen nach dem sog. Aufteilungs- und Abzugsverbot insgesamt steuerlich nicht geltend gemacht werden dürfen, kam ein Betriebsausgabenabzug nicht, und zwar auch nicht teilweise, in Betracht.

Die Entscheidung ist rechtskräftig.

Quelle: Finanzgericht Berlin-Brandenburg

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Die Pilotphase zur E-Bilanz war der erste Testlauf für die von der Finanzverwaltung vorgelegte Taxonomie zur Übermittlung elektronischer Bilanzen. Was spätestens ab 1.1.2013 verpflichtend für alle Unternehmen -- unabhängig von Rechtsform und Größe -- gilt, konnten die Pilotphasen-Teilnehmer bereits zwischen Februar und Juni 2011 testen und entsprechende Datensätze elektronisch an die Finanzverwaltung übermitteln. ADDISON hat an dieser Pilotphase teilgenommen und erfolgreich Datensätze mit unterschiedlichen Ausprägungen übermittelt.

Oliver Hicking (Produktmanager bei der ADDISON Software und Service GmbH) berichtet von den Ergebnissen und beantwortet die vorab eingereichten Fragen zum Thema E-Bilanz in diesem kostenlosen Online-Seminar.

Programmübersicht

1. Einführung E-Bilanz
2. Antworten auf Ihre Fragen zur Taxonomie
3. Antworten auf Ihre Fragen zur Übermittlung
4. Antworten auf Ihre Fragen zum Buchungsverhalten ab 01.01.2012
5. Antworten auf Ihre sonstigen Fragen

Referent

Oliver Hicking ist Bilanzbuchhalter (IHK) und Produktmanager bei der ADDISON Software und Service GmbH. Er hat an der Pilotphase zur E-Bilanz teilgenommen.

Dauer

Ca. 44 Minuten

Durch die Naturkatastrophen und die daraus resultierenden weitergehenden Folgen, insbeson-dere die Nuklearkatastrophen, sind in großen Teilen Japans erhebliche Schäden zu verzeich-nen. Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder werden die zur Unter-stützung der Opfer getroffenen Verwaltungsregelungen in diesem Schreiben zusammen-gefasst. Sie gelten vom 11. März bis zum 31. Dezember 2011.

I. Steuerliche Behandlung von Zuwendungen aus dem Betriebsvermögen

1. Zuwendung als Sponsoring-Maßnahme

Die Aufwendungen des Unternehmers sind nach den im BMF-Schreiben - IV B 2 - S 2144 - 40/98 -/- IV B 7 - S 0183 - 62/98 - vom 18. Februar 1998 (BStBl I Seite 212) dargestellten Grundsätzen zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen. Aufwendungen des sponsernden Unternehmers sind danach Betriebsausgaben, wenn der Sponsor wirtschaftliche Vorteile, die in der Sicherung oder Erhöhung seines unternehmerischen Ansehens liegen können, für sein Unternehmen erstrebt. Diese wirtschaftlichen Vorteile sind u. a. dadurch erreichbar, dass der Sponsor öffentlichkeitswirksam (z. B. durch Berichterstattung in Zeitungen, Rundfunk, Fernsehen usw.) auf seine Leistungen aufmerksam macht.

2. Zuwendungen an Geschäftspartner

Wendet der Unternehmer seinen durch die Naturkatastrophen und die daraus resultierenden anderweitigen Folgen (insbesondere Nuklearkatastrophen) geschädigten Geschäftspartnern zum Zwecke der Aufrechterhaltung der Geschäftsbeziehungen unentgeltlich Leistungen aus seinem Betriebsvermögen zu, sind die Aufwendungen in voller Höhe als Betriebsausgaben abziehbar. § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 EStG ist insoweit aus Billigkeitsgründen nicht anzuwenden.

3. Sonstige Zuwendungen

Erfüllt die Zuwendung des Unternehmers unter diesen Gesichtspunkten nicht die Voraussetzungen für den Betriebsausgabenabzug, so ist aus allgemeinen Billigkeitserwägungen die Zuwendung von Wirtschaftsgütern oder sonstigen betrieblichen Nutzungen und Leistungen (nicht hingegen Geld) des Unternehmers aus einem inländischen Betriebsvermögen an durch die Naturkatastrophen und die weitergehenden Folgen (insbesondere Nuklearkatastrophen) geschädigte Unternehmen als Betriebsausgabe zu behandeln, die ohne Rücksicht auf § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 EStG abgezogen werden darf.

II. Lohnsteuer

Aus Billigkeits- und Vereinfachungsgründen gilt Folgendes:

1. Unterstützung an Arbeitnehmer

Beihilfen und Unterstützungen des Arbeitgebers an seine Arbeitnehmer können nach R 3.11 LStR 2011 steuerfrei sein. R 3.11 Absatz 2 LStR 2011 ist auf Unterstützungen, die von den Naturkatastrophen und den Folgeschäden betroffene Arbeitnehmer von ihrem Arbeitgeber erhalten, mit folgender Maßgabe anzuwenden:

• Die in R 3.11 Absatz 2 Satz 2 Nummer 1 bis 3 LStR 2011 genannten Voraussetzungen brauchen nicht vorzuliegen,
• die Unterstützungen sind bis zu einem Betrag von 600 Euro je Kalenderjahr steuerfrei. Der 600 Euro übersteigende Betrag gehört nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn, wenn unter Berücksichtigung der Einkommens- und Familienverhältnisse des Arbeitnehmers ein besonderer Notfall vorliegt. Im Allgemeinen kann bei von den Naturkatastrophen und den Folgeschäden betroffenen Arbeitnehmern von einem besonderen Notfall ausgegangen werden.

Auf Unterstützungen, die in Form von sonst steuerpflichtigen Zinsvorteilen (BMF-Schreiben vom 1. Oktober 2008, BStBl I Seite 892) oder in Form von Zinszuschüssen gewährt werden, ist die vorstehende Regelung ebenfalls anzuwenden. Zinszuschüsse und Zinsvorteile bei Dar-lehen, die zur Beseitigung von Schäden durch die Naturkatastrophen und deren weitergehende Folgen aufgenommen worden sind, sind deshalb ebenfalls nach R 3.11 Absatz 2 LStR 2011 steuerfrei, und zwar während der gesamten Laufzeit des Darlehens. Voraussetzung hierfür ist, dass das Darlehen die Schadenshöhe nicht übersteigt. Bei längerfristigen Darlehen sind Zins-zuschüsse und Zinsvorteile insgesamt nur bis zu einem Betrag in Höhe des Schadens steuer-frei.

Die steuerfreien Leistungen sind im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 4 Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 LStDV); dabei ist auch zu dokumentieren, dass der die Leistung empfangende Arbeit-nehmer durch die Naturkatastrophen und deren weitergehende Folgen zu Schaden gekommen ist.

2. Arbeitslohnspende

Verzichten Arbeitnehmer auf die Auszahlung von Teilen des Arbeitslohns oder auf Teile eines angesammelten Wertguthabens

1. zugunsten einer Beihilfe des Arbeitgebers an von den Naturkatastrophen und den Folgeschäden betroffene Arbeitnehmer des Unternehmens (Nummer 1),
2. zugunsten einer Beihilfe des Arbeitgebers an von den Naturkatastrophen und den Folgeschäden betroffene Arbeitnehmer eines zu demselben Konzern – wie das Unternehmen des Arbeitgebers - gehörenden Unternehmens oder
3. zugunsten einer Zahlung des Arbeitgebers auf ein Spendenkonto einer spendenempfangsberechtigten Einrichtung im Sinne des § 10b Absatz 1 Satz 2 EStG

bleiben diese Lohnteile bei der Feststellung des steuerpflichtigen Arbeitslohns außer Ansatz, wenn der Arbeitgeber die Verwendungsauflage erfüllt und dies dokumentiert.

Der außer Ansatz bleibende Arbeitslohn ist im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 4 Absatz 2 Nummer 4 Satz 1 LStDV). Auf die Aufzeichnung kann verzichtet werden, wenn stattdessen der Arbeitnehmer seinen Verzicht schriftlich erklärt hat und diese Erklärung zum Lohnkonto genommen worden ist.

Der außer Ansatz bleibende Arbeitslohn ist nicht in der Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Ab-satz 1 Satz 2 Nummer 3 EStG) anzugeben.

Die steuerfrei belassenen Lohnteile dürfen im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung nicht als Spende berücksichtigt werden.

Für Zwecke des Kindergeldes handelt es sich bei dem außer Ansatz bleibenden Arbeitslohn eines Kindes weder um einen Verzicht auf Arbeitslohn im Sinne des § 32 Absatz 4 Satz 9 EStG noch um einen Bezug.

Das Sozialversicherungsrecht sieht nach der geltenden Rechtslage für Arbeitslohnspenden ins Ausland keine Freistellung von der Beitragspflicht vor.

III. Spenden

Vereinfachter Zuwendungsnachweis

Für alle Sonderkonten, die von inländischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts, inländischen öffentlichen Dienststellen oder von den amtlich anerkannten Verbänden der freien Wohlfahrtspflege eingerichtet wurden, gilt ohne betragsmäßige Beschränkung der vereinfachte Zuwendungsnachweis. Nach § 50 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 EStDV genügt in diesen Fällen als Nachweis der Bareinzahlungsbeleg oder die Buchungsbestätigung (z. B. Kontoauszug) eines Kreditinstitutes oder der PC-Ausdruck bei Online-Banking. Soweit bis zum 30. März 2011 im Hinblick auf ergangene Verwaltungsanweisungen Zuwendungen nicht auf ein Sonderkonto, sondern auf ein Konto der o. a. Spendenempfänger geleistet wurden, gilt auch hier der vereinfachte Zuwendungsnachweis.

Haben nicht steuerbegünstigte Spendensammler Spendenkonten eingerichtet und zu Spenden aufgerufen, sind diese Zuwendungen steuerlich abziehbar, wenn das Spendenkonto als Treuhandkonto geführt wird und die Zuwendungen anschließend entweder an eine gemeinnützige Körperschaft oder an eine inländische juristische Person des öffentlichen Rechts bzw. eine inländische öffentliche Dienststelle weitergeleitet werden. Zur Erstellung von Zuwendungsbestätigungen muss dem Zuwendungsempfänger auch eine Liste mit den einzelnen Spendern und dem jeweiligen Anteil an der Gesamtsumme übergeben werden.

Unter folgenden Voraussetzungen ist auch ein vereinfachter Zuwendungsnachweis möglich: Die gesammelten Spenden werden auf ein Sonderkonto einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts oder eines amtlich anerkannten Verbandes der freien Wohlfahrtspflege überwiesen. Die einzelnen Spender erhalten eine Ablichtung der Buchungsbestätigung des Kreditinstitutes sowie eine Liste über alle beteiligten Spender einschließlich der jeweils geleisteten Beträge. Es ist auch möglich, dass statt der Liste eine (Einzel-) Bescheinigung für jeden Spender erstellt wird.

IV. Spendenaktionen von gemeinnützigen Körperschaften für durch die Naturkatastrophen und die weitergehenden Folgen geschädigte Personen

Einer gemeinnützigen Körperschaft ist es grundsätzlich nicht erlaubt, Mittel für steuerbegünstigte Zwecke zu verwenden, die sie nach ihrer Satzung nicht fördert (§ 55 Absatz 1 Nummer 1 AO). Ruft eine gemeinnützige Körperschaft, die nach ihrer Satzung keine hier in Betracht kommende Zwecke - wie insbesondere mildtätige Zwecke - verfolgt (z. B. Sportverein, Bildungsverein, Kleingartenverein oder Brauchtumsverein), zu Spenden zur Hilfe für die Opfer der Naturkatastrophen und der Folgeschäden auf und kann sie die Spenden nicht zu Zwecken, die sie nach ihrer Satzung fördert, verwenden, gilt Folgendes:

Es ist unschädlich für die Steuerbegünstigung einer Körperschaft, die nach ihrer Satzung keine zum Beispiel mildtätigen Zwecke fördert oder regional gebunden ist, wenn sie Mittel, die sie im Rahmen einer Sonderaktion für die Hilfe für Opfer der Naturkatastrophen und der Folgeschäden erhalten hat, ohne entsprechende Änderung ihrer Satzung für den angegebenen Zweck verwendet. Hierzu reicht es aus, wenn die Spenden entweder an eine gemeinnützige Körperschaft, die zum Beispiel mildtätige Zwecke verfolgt, oder an eine inländische juristische Person des öffentlichen Rechts bzw. eine inländische öffentliche Dienststelle zu diesem Zweck weitergeleitet werden. Die gemeinnützige Einrichtung, die die Spenden gesammelt hat, muss entsprechende Zuwendungsbestätigungen für Spenden, die sie für die Hilfe für Opfer der Naturkatastrophen und der Folgeschäden erhält und verwendet, bescheinigen. Auf die Sonderaktion ist in der Zuwendungsbestätigung hinzuweisen.

V. Umsatzsteuer

Das Umsatzsteuerrecht ist in den Mitgliedstaaten der Europäischen Union insbesondere durch die Vorschriften der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006 (Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie) weitgehend harmonisiert. Die Mitgliedstaaten sind verpflichtet, die dort getroffenen Regelungen in nationales Recht umzusetzen. Die Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie kennt keine Möglichkeit, die es einem Mitgliedstaat zur Bewältigung von Naturkatastrophen, wenn auch nur zeitlich und sachlich begrenzt, gestatten würde, von den verbindlichen Richtlinienvorschriften abzuweichen.

Sachliche Billigkeitsmaßnahmen bei unentgeltlichen Zuwendungen aus einem Unternehmen nach § 3 Absatz 1b UStG sind daher ebenso wenig möglich wie eine Ausweitung der Steuervergütung nach § 4a UStG.

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht und steht ab sofort für eine Übergangszeit auf den Internet-Seiten des Bundesministeriums der Finanzen unter der Rubrik Steuern - Veröffentlichungen zu Steuerarten - Einkommensteuer - (http://www.bundesfinanzministerium.de/Einkommensteuer-.479.htm) zur Ansicht und zum Abruf bereit.

Hiermit gebe ich die Neufassung eines Merkblattes zur Versicherungsteuer und Feuerschutzsteuer für EU/EWR-Versicherer bekannt.

Informationen zur Versicherungsteuer und Feuerschutzsteuer für EU/EWR-Versicherer finden Sie hier

Informationen zur Versicherungsteuer und Feuerschutzsteuer für EU/EWR-Versicherer als englische Version finden Sie hier

Veröffentlicht: 11.03.2011

Geschäftszeichen: IV A 5 - O 1000/07/10086-07 - IV A 3 - S 0321/07/10004 - 2011/0197503

Technisches Merkblatt für Vordrucke, die mit Hilfe von Datenverarbeitungsanlagen hergestellt werden

Das technische Merkblatt richtet sich an Hersteller von Steuersoftware und Betreiber von Portalen zum Download von Steuerformularen aus dem Internet. Die nachfolgend aufgeführten Anforderungen sollen eine reibungslose maschinelle Bearbeitung von Steuererklärungen auf nichtamtlichen Vordrucken ermöglichen. Die Anbieter der Softwarepakete bzw. Portaldienste haben diese Vorgaben einzuhalten.

Ausdruck muss im Grauraster erfolgen

Bei der maschinellen Beleglesung im Finanzamt dient die grüne Farbe in den amtlichen Vordrucken als Blindfarbe. Gründruck in nichtamtlichen Vordrucken, insbesondere bei Ausdrucken aus gängigen Bürodruckern, kann diese Anforderung nicht erfüllen.

Die mit einer Steuersoftware oder mit Formularen aus dem Internet erstellten Steuererklärungen müssen daher im Grauraster ausgedruckt werden.

Technische Vorgaben:
Grüner Hintergrund: Graurasterung 15% Deckung, 40er Auflösung. Grüne Schrift und grüne Linien sind schwarz zu drucken.

Auf den Ausdrucken benötigte Merkmale

Keinen Barcode aufdrucken
Das für die steuerliche Beleglesung relevante Unterscheidungsmerkmal zwischen amtlichen und nichtamtlichen Vordrucken ist der Barcode, der als Erkennungsmerkmal für amtliche Vordrucke dient. Der Barcode darf nur bei amtlichen Vordrucken, nicht aber bei nichtamtlichen Vordrucken aufgebracht sein.

Formularschlüssel
Bei nichtamtlichen Vordrucken erfolgt die Identifizierung der einzelnen Anlagen über den Formularschlüssel. Bei fehlenden Formularschlüsseln kann der Vordruck nicht maschinell zugeordnet werden und muss personell bearbeitet werden. Der Zusatz 'NET' im Formularschlüssel ist für die Internetformulare der Steuerverwaltung reserviert und darf nicht von Softwareherstellern und anderen Portalen verwendet werden.

Bei nichtamtlichen Vordrucken ist derselbe Schlüssel zu verwenden wie bei den amtlichen (grünen) Vordrucken. Der Schlüssel muss exakt an der gleichen Position erscheinen wie bei einem amtlichen Formular. Die Schlüssel müssen freistehen. Dies bedeutet, dass die Formularschlüssel keine anderen Objekte berühren dürfen. Der Abstand zur Formular-Begrenzungslinie und allen anderen Objekten muss mindestens 2 mm betragen. Die Vermaßung ist der untenstehenden Skizze „Ankerwinkel“ zu entnehmen.

Name des Herstellers bzw. Formularquelle
Die Herstellerbezeichnung in der Fußzeile muss einen hinreichenden Abstand zum Formularschlüssel einhalten. Aufgrund des begrenzten Platzes ist die zusätzliche Angabe der vollständigen Herstelleranschrift nicht erforderlich.

Allgemeine Layout Vorgaben

4 Ankerwinkel auf jeder Formularseite
Die vier Ankerwinkel je Seite müssen vollständig und an der in den amtlichen Vor-drucken vorgegebenen Position ausgegeben werden. Die Ankerwinkel müssen frei-stehen. Dies bedeutet, dass die Winkel keine anderen Objekte berühren dürfen. Der Abstand zur Formular-Begrenzungslinie und allen anderen Objekten muss mindes-tens 2 mm betragen.

Die Grafik nennt die genauen Maße bei 100% Skalierung einer ungeraden Seite; sofern das Formular leicht skaliert werden muss, müssen sich die Winkelpositionen entsprechend maßstabsgerecht anpassen. Alle Maßangaben sind in mm und beziehen sich auf den X0/Y0-Punkt.

Bei den Ankerwinkeln handelt es sich um eines der wichtigsten Orientierungsmerkmale für die Beleglesung. Ausdrucke aus Steuersoftware mit fehlerhaften Winkeln können maschinell nicht verarbeitet werden und müssen personell bearbeitet werden.

Verzicht auf doppelseitigen Druck
Ein doppelseitiger Druck ist zu vermeiden. Je nach verwendeter Papierqualität können sonst die Daten der Rückseite auf der Vorderseite sichtbar sein, würden in der Folge von der Beleglesung erkannt und bei der Korrektur erhöhten Arbeits- und Zeitaufwand verursachen.

Skalierung der Ausdrucke
Skalierungsabweichungen gegenüber dem Originallayout dürfen nur geringfügig (Richtwert: unter 5%) ausfallen. Die Vergrößerung oder Verkleinerung muss gleichmäßig in Längs- und Querrichtung erfolgen. Abweichende Zeilenabstände und abweichende Positionierung von Eintragungsfeldern sind zu vermeiden, da diese zu manueller Nacharbeit führen.

Zeilennummern und Kennzahlenbeschriftung
Fehlende Zeilennummerierung und fehlende Kennzahlenbeschriftung auf nichtamtlichen Formularen verursachen eine fehlerhafte Erkennung der entsprechenden Zeilen bzw. Werte zu Kennzahlen.

Zeilennummerierung und Kennzahlenbeschriftung müssen in vollem Umfang den Vorgaben der amtlichen Vordrucke entsprechen.

Vollständigkeit der Formulare
Die einzelnen Formulare sind vollständig (d.h. einschließlich der Seiten, auf denen keine Eintragungen erfolgt sind) abzugeben. Um zu vermeiden, dass die Steuerbürger insofern unvollständige Erklärungen abgeben, wäre ein Hinweis in der Benutzeranleitung sehr nützlich.

Layout für Feldinhalte

Zur Vermeidung von mangelhafter Datenerkennung und der damit verbundenen aufwändigen personellen Korrektur sind folgende Punkte zu berücksichtigen:

• Die Feldeinteilungen sind einzuhalten. Die Eintragung mehrerer Werte in ein Eintragungsfeld ist zu vermeiden.
• Kammboxen, Feldseparatoren oder Erläuterungstexte dürfen nicht in Datenfeldern eingedruckt werden. Die Separatorkästchen der amtlichen Vordrucke dürfen auf Ausdrucken nicht erscheinen; vielmehr sind durchgehende weiße Eintragungsfelder zu verwenden. Vorlage sind insofern die Internetvordrucke der Steuerverwaltung.
• Es soll mindestens eine 10 Punkt große Schrift und keine Serifenschrift verwendet werden.
• Zu verwenden sind ausschließlich die in den amtlichen Papiervordrucken vorgegebenen Datumsformate; diese sind ggf. um Punktion innerhalb der Datumsangabe zu ergänzen, z.B. 31.05.2008.

Formatierung von Zahlen

• Für eine optimale maschinelle Verarbeitung ist das Komma direkt in der Zahlenfolge zu drucken (Beispiel: 123,45). Ein Tausenderpunkt bringt für die maschinelle Verarbeitung keine Vorteile.
  
  Beispiel für die Zahlendarstellung:
  
• Bei vorgedrucktem Komma wird die maschinelle Verarbeitung erschwert, da das Komma u.U. nicht dem Wert zugeordnet werden kann.
  
  
  Beispiele für vorgedruckte Kommata, die zu einer Konfliktsituation führen können:
  
• Vorgedruckte Kommata ohne Betrag führen zu personeller Nacharbeit, daher sind diese zu vermeiden.
  Beispiel für ein vorgedrucktes Komma ohne Betrag:
  
• Keinesfalls darf auf das Komma verzichtet werden. Eine solche Eintragung wird bei der maschinellen Verarbeitung als Ganzzahl ohne Nachkommastellen berücksichtigt.
  Beispiel für Eintragungen ohne Komma:
  

Die Taxonomie verlangt eine Aufteilung dieser Aufwendungen in Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und in bezogene Waren mit jeweiliger Aufgliederung der einzelnen steuerlichen Sachverhalte. Eine Änderung des bisherigen Buchungsverhaltens wird dabei jedoch nicht gefordert. Eine Aufteilung ist also vorzunehmen soweit dies in der bisherigen Buchführungspraxis auch gemacht wurde. Daher wird nicht beanstandet, wenn der gesamte Wareneinkauf unter den Aufwendungen für bezogene Waren ausgewiesen wird, wenn bisher die Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und bezogene Waren nicht getrennt verbucht wurden.

Veröffentlicht: 11.03.2011

Geschäftszeichen: IV D 5 - S 6400/10/10002 - 2010/0534558

Das BMF-Schreiben vom 25. Juni 2004 (BStBl I 2004 S. 550) wird hiermit aufgehoben.

Veröffentlicht: 03.03.2011

Geschäftszeichen: IV D 3 - S 7492/07/10006 - 2011/0089342

Die britischen Truppen wenden ein vereinfachtes Beschaffungsverfahren an, das der Truppe und dem zivilen Gefolge die umsatzsteuerfreie Beschaffung von Leistungen für den dienstlichen Bedarf zur unmittelbaren Verwendung im Wert von bis zu 2 500 Euro erleichtern soll (vgl. Tz. 64 des BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2004 - IV A 6 - S 7492 - 13/04 -, BStBl 2004 I S. 1200). In diesem Verfahren wird die Beschaffungsbefugnis der amtlichen Beschaffungsstelle durch die Verwendung einer GPC-VISA-Kreditkarte auf die Karteninhaber (Truppe und ziviles Gefolge) übertragen. Zudem ersetzt in diesen Fällen die GPC-VISA-Kreditkarte den in anderen Fällen erforderlichen schriftlichen Beschaffungsauftrag.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt in Ergänzung des o. a. BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2004 Folgendes:

Abweichend von Tz. 64 des o.g. BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2004 erhöht sich ab 1. März 2011 die Wertgrenze für die umsatzsteuerfreie Beschaffung von Leistungen für den dienstlichen Bedarf zur unmittelbaren Verwendung im vereinfachten britischen Beschaffungsverfahren unter Verwendung einer GPC-VISA-Kreditkarte von 2 500 Euro auf 5 600 Euro. Im Übrigen wird das britische Beschaffungsverfahren unverändert durch

Dieses Schreiben wird im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

Veröffentlicht: 02.03.2011

Geschäftszeichen: IV C 6 - S 2145/07/10002 - 2011/0150549