BilMoG und der Sonderposten mit Rücklageanteil

Steuerrechtliche Wahlrechte bei der Gewinnermittlung waren nach dem Begriff der umgekehrten Maßgeblichkeit in Übereinstimmung mit dem handelsrechtlichen Jahresabschluss auszuüben. Durch die Regelungen der §§ 247 Abs. 3 und 254 HGB a.F., sog. Öffnungsklauseln, war eine mit den steuerrechtlichen Vorschriften übereinstimmende Bilanzierung möglich.

Durch die Einführung des BilMoG sind die Vorschriften über die Bildung steuerrechtlicher Rücklagen nicht aufgehoben worden. Diese Rücklagen, die im handelsrechtlichen Jahresabschluss als Sonderposten mit Rücklageanteil ausgewiesen wurden, sind im handelsrechtlichen Abschluss nicht mehr zulässig.

Steuerrechtlich dürfen folgende Rücklagen gebildet werden:

• Zuschüsse nach R 6.5 EStR 2008,
• Rücklage für Ersatzbeschaffung nach R 6.6 EStR 2008,
• Kompensationsrücklage nach R 6.11 EStR 2008,
• Reinvestitionsrücklage nach § 6b EStG 2008.

Die handelsrechtlichen Vorschriften, die sich auf die umgekehrte Maßgeblichkeit beziehen, wurden ersatzlos gestrichen, §§ 247 Abs. 3, 254, 270 Abs. 1 S. 2, 273, 279 Abs. 2, 280 Abs. 2, 281 und 285 A. 1 Nr. 5 HGB a.F.



Letztmalig dürfen für das vor dem 1. Januar 2010 beginnende Wirtschaftsjahr Sonderposten mit Rücklageanteil im handelsrechtlichen Abschluss gebildet werden, Art. 66 Abs. 5 EGHGB.


Wahlrecht

Im Erstjahr der Anwendung des BilMoG kann nach Art. 67 Abs. 3 EGHGB der Sonderposten mit Rücklageanteil aufgelöst oder aber wahlweise beibehalten werden. Dieses gilt auch für im letzten Geschäftsjahr vor dem Umstellungsjahr gebildete Sonderposten. Das so genannte Sperrjahr gilt in diesem Zusammenhang nicht, Art. 67 Abs. 3 S. 2 Hs.2 EGHGB. Hiernach sind beispielsweise steuerrechtlich zulässige Abschreibungen, die im letzten Geschäftsjahr vor dem Umstellungsjahr vorgenommen wurden, ergebniswirksam aufzuholen.

1) Auflösung
Wird für das Umstellungsjahr die Auflösung des Sonderpostens gewählt (wobei für jeden Sachverhalt der zur Bildung eines Sonderpostens geführt hat, individuell gewählt werden kann), so erfolgt die Auflösung direkt in die Gewinnrücklagen unter Beachtung der passiven latenten Steuern.

Buchungssatz:

Sonderposten	an	Gewinnrücklagen
	an	Passive latente Steuern

Die Erhöhung der Gewinnrücklagen führt zu einem Ausschüttungspotenzial, das sofort verwendet werden kann.

2) Beibehaltung
Wird sich für die Beibehaltung des Sonderpostens entschieden, so ist es handelsrechtlich zulässig, diesen im Jahr der Anschaffung oder Herstellung des Vermögensgegenstands aufzulösen, ohne dass hierdurch den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung (GoB) widersprochen wird. In diesem Zusammenhang ist fraglich ob die Verzeichnispflicht nach § 5 Abs. 1 S. 2 und 3 EStG n.F., die durch BilMoG neu eingeführt wurde, zu beachten ist.

Weiterhin wird es in der Literatur als zulässig erachtet, die steuerrechtliche degressive Abschreibung auch im handelsrechtlichen Jahresabschluss zu verwenden. Es handelt sich hierbei nicht um eine steuerrechtliche Mehrabschreibung, die den Vorschriften der §§ 254 und 279 Abs. 2 HGB a.F. entsprach. Die nach BilMoG nunmehr vorzunehmende sachgerechte handelsrechtliche Einschätzung zur Bestimmung der Abschreibungsmethode unterliegt den Anhangangaben nach §§ 281 Abs. 2 S. 1 und 285 S. 1 Nr. 5 HGB. Es wird die Auffassung vertreten, dass die steuerrechtliche degressive AfA grundsätzlich auch handelsrechtlich den GoB entspricht und damit (weiterhin) Anwendung findet.

Andererseits sind nur steuerrechtlich zulässige Abschreibungen in der Handelsbilanz nach BilMoG nicht mehr zulässig. Das gilt auch bei bereits vorhandenen Vermögensgegenständen. Nach Art. 67 Abs. 4 S. 1 EGHGB ist die wahlweise Fortführung der nach steuerrechtlichen Vorschriften bewerteten Vermögensgegenstände, die zu Beginn des Umstellungsjahrs vorhanden sind, zulässig. Damit kann die bisherige Abschreibungsmethode beibehalten werden.

Anzeige

---

BilMoG-Intensiv-Seminar

Rückstellungen, latente Steuern und Anhangangaben nach BilMoG

Ansatz und Bewertung anhand von Beispielfällen und Musterbilanzen.

Jetzt anmelden »

---

Wird von dem Wahlrecht keinen Gebrauch gemacht, ist für den betreffenden Vermögensgegenstand im Erstjahr von BilMoG eine Zuschreibung vorzunehmen. Es ist grundsätzlich erfolgsneutral auf den Restbuchwert zuzuschreiben, der sich aufgrund der Anwendung der rein handelsrechtlichen Abschreibungsmethode ergeben hätte.

Die Zuschreibung ist erfolgswirksam durchzuführen, wenn die Abschreibung im Sperrjahr vorgenommen wurde und von dem Fortführungswahlrecht kein Gebrauch gemacht wird, Art. 67 Abs. 4 S. 2 Hs. 2 EGHGB.

Daraus ergibt sich, dass bei Verwendung des Sonderpostens seine Auflösung aufgrund der Informationsfunktion des handelsrechtlichen Jahresabschlusses separat zu erfolgen hat. Und damit eine Wertberichtigung über einen passiven Berichtigungsposten erfolgt. Andererseits ist aufgrund der Vorschrift des § 285 S. 1 Nr. 5 HGB eine Angabepflicht für nur steuerrechtlich zulässige Abschreibungen gegeben. Diese Pflichtangaben werden auch zukünftig für bestehende (weitergeführte) steuerrechtliche Abschreibungen erforderlich sein, so dass damit auch eine aktive Wertberichtigung des Vermögensgegenstandes durch die Auflösung des Sonderpostens erfolgen kann und damit die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemindert werden.

Durch die Reform des HGBs sind für den handelsrechtlichen Jahresabschluss steuerrechtliche Bilanzierung und Bewertungsvorschriften unbeachtlich geworden.