VGA - Prüfung der Angemessenheit einer Gesellschaftergeschäftsführervergütung
08.06.2010 — Udo Cremer. Quelle: Verlag Dashöfer GmbH.
Die Klägerin ist eine im April 1988 errichtete GmbH mit bis zu 52 Arbeitnehmern. Der Errichtung der Klägerin waren Beratungen der späteren Gesellschafter A, B und C vorausgegangen, wie "die Idee von ... (A), nämlich ein …handel, realisiert werden kann"; es bestand Einigkeit, dass A "als Belohnung für seine Geschäftsidee eine zusätzliche Vergütung zugestanden werden" sollte, die erst gezahlt werden sollte, "wenn die Gesellschaft erstmals schwarze Zahlen schreibt und die Anfangsverluste ausgeglichen sind. Sie wird auf 3 % des jährlichen Umsatzes festgelegt." Die Beteiligung an der Klägerin übernahmen zunächst X (die Tochter von A) zu 52 % und C und B zu je 24 %; zum alleinvertretungsberechtigten Geschäftsführer wurde A bestellt. Nach Anteilsübertragungen, die jeweils zum Nennwert stattfanden, waren in den Streitjahren beteiligt A zu 84 %, X und Y (der Sohn von A) zu je 8 %, bzw. ab dem 17. Dezember 1998 A mit 52 % und X und Y zu je 24 %.
Die Klägerin erzielte in 1998 einen Jahresüberschuss von 391.000 DM, in 1999 einen von 614.000 DM bzw. einen Jahresfehlbetrag von 3.000 DM im Jahr 2000. Das an A gezahlte Geschäftsführergehalt - zunächst 24.000 DM, später 28.000 DM, zuletzt 70.000 DM p.M. zzgl. Urlaubs- und Weihnachtsgeld, Tantieme und Ruhegehaltzusage - betrug 526.462 DM (1998), 595.794 DM (1999) bzw. 1.144.625 DM (2000), die Vergütung für die Überlassung der Geschäftsidee (ab Fälligkeit (1995) auf 1,5 % des Jahres-Nettoumsatzes, maximal 50 % des Jahresüberschusses vor Steuern festgesetzt) 808.853 DM (1998), 975.701 DM (1999) bzw. 3.978 DM (2000). A hatte 1996 ein Wirtschaftsgut "Geschäftsidee" mit einem Wert von 5.644.800 DM in ein Einzelunternehmen ("Überlassung der Geschäftsidee") eingelegt und nahm dort insoweit eine Absetzung für Abnutzung von 225.800 DM p.a. in Anspruch.
Eine Außenprüfung für die Vorjahre (1995 bis 1997) führte zu dem Ergebnis, die Vergütung für die Überlassung der Geschäftsidee als Bestandteil der Geschäftsführervergütung und die Gesamtvergütung des A als angemessen anzusehen. Der zwischenzeitlich zuständig gewordene Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt) verpflichtete sich, diese Absprache mitzutragen. In einem Aktenvermerk vom 20. September 2000 über eine amtsinterne Besprechung heißt es u.a.: "Auf GmbH-Seite sind die erforderlichen Folgerungen unverzüglich zu beschließen und umzusetzen, damit sich mit Wirkung ab VZ 2000 die prüfungsrelevanten Grundfragen nicht mehr ergeben, bzw. grundlegend neu stellen. [...] Die getroffenen Kompromisse werden ... sowohl von der Körperschaftsteuerstelle des Veranlagungsfinanzamts vollinhaltlich mitgetragen, als auch nach dem örtlichen Zuständigkeitswechsel als Folge des Bezugs neuer Firmengebäude ... durch das Finanzamt ... Dies gilt ausdrücklich über den Prüfungszeitraum hinaus bis einschl. Veranlagungszeitraum 1999."
Nach mehreren Gehaltsanpassungen und einer erteilten Pensionszusage, die von Seiten der Finanzverwaltung aus steuerlicher Sicht in der Höhe der Gesamtbezüge als angemessen angesehen wird und bis 1999 auch in dieser Form anerkannt wurde, wurde 2001 eine Außenprüfung anberaumt. Das FA veranlagte die Klägerin im Anschluss an die Außenprüfung in der Weise, dass die Geschäftsführervergütung 2000 in Form eines Festgehaltes von 840.000 DM, Sachbezug für PKW in Höhe von 21.861 DM, Tantieme von 94.533 DM, "know-how-Vergütung" [3.978 DM] und fiktive Jahresnettoprämie [200.668 DM] teilweise als vGA berücksichtigt wurde (unangemessene Vergütung: 657.062 DM). Insoweit hatte das FA auf der Grundlage eines externen Betriebsvergleichs einen Vergleichswert von 350.000 DM ermittelt, den es betriebsintern mit Blick auf die Vergütungs-Gesamtausstattung des Prokuristen um 150.000 DM erhöhte, ebenso um die "Know-how-Vergütung" (3.978 DM).
Darüber hinaus berücksichtigte das FA die als Betriebsausgaben erfassten Erstattungen von Einkommensteuer-Nachzahlungen des A (für 1996 bis 1998 in Höhe von 677.638 DM und für 1999 in Höhe von 324.714 DM, insgesamt 1.002.352 DM) als vGA (Gesamtbetrag der vGA hiernach: 1.659.414 DM).
Der Senat (BFH Beschluss vom 17.2.2010, I R 79/08) hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Für die Bemessung der angemessenen Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers gibt es keine festen Regeln. Der angemessene Betrag ist vielmehr im Einzelfall durch Schätzung zu ermitteln. Bei dieser Schätzung ist zu berücksichtigen, dass häufig nicht nur ein bestimmtes Gehalt als angemessen angesehen werden kann, sondern der Bereich des Angemessenen sich auf eine gewisse Bandbreite von Beträgen erstreckt. Unangemessen im Sinne einer vGA sind dann nur die Bezüge, die den oberen Rand dieser Bandbreite übersteigen. Dem Ansatz der vGA steht keine verbindliche Zusage des FA entgegen, die Geschäftsführer-Vergütung im Streitjahr 2000 steuerlich vollen Umfangs anzuerkennen. Auch eine Bindungswirkung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben bestand nicht.
Quelle:
Der Autor:
Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.
Die Klägerin erzielte in 1998 einen Jahresüberschuss von 391.000 DM, in 1999 einen von 614.000 DM bzw. einen Jahresfehlbetrag von 3.000 DM im Jahr 2000. Das an A gezahlte Geschäftsführergehalt - zunächst 24.000 DM, später 28.000 DM, zuletzt 70.000 DM p.M. zzgl. Urlaubs- und Weihnachtsgeld, Tantieme und Ruhegehaltzusage - betrug 526.462 DM (1998), 595.794 DM (1999) bzw. 1.144.625 DM (2000), die Vergütung für die Überlassung der Geschäftsidee (ab Fälligkeit (1995) auf 1,5 % des Jahres-Nettoumsatzes, maximal 50 % des Jahresüberschusses vor Steuern festgesetzt) 808.853 DM (1998), 975.701 DM (1999) bzw. 3.978 DM (2000). A hatte 1996 ein Wirtschaftsgut "Geschäftsidee" mit einem Wert von 5.644.800 DM in ein Einzelunternehmen ("Überlassung der Geschäftsidee") eingelegt und nahm dort insoweit eine Absetzung für Abnutzung von 225.800 DM p.a. in Anspruch.
Eine Außenprüfung für die Vorjahre (1995 bis 1997) führte zu dem Ergebnis, die Vergütung für die Überlassung der Geschäftsidee als Bestandteil der Geschäftsführervergütung und die Gesamtvergütung des A als angemessen anzusehen. Der zwischenzeitlich zuständig gewordene Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt) verpflichtete sich, diese Absprache mitzutragen. In einem Aktenvermerk vom 20. September 2000 über eine amtsinterne Besprechung heißt es u.a.: "Auf GmbH-Seite sind die erforderlichen Folgerungen unverzüglich zu beschließen und umzusetzen, damit sich mit Wirkung ab VZ 2000 die prüfungsrelevanten Grundfragen nicht mehr ergeben, bzw. grundlegend neu stellen. [...] Die getroffenen Kompromisse werden ... sowohl von der Körperschaftsteuerstelle des Veranlagungsfinanzamts vollinhaltlich mitgetragen, als auch nach dem örtlichen Zuständigkeitswechsel als Folge des Bezugs neuer Firmengebäude ... durch das Finanzamt ... Dies gilt ausdrücklich über den Prüfungszeitraum hinaus bis einschl. Veranlagungszeitraum 1999."
Nach mehreren Gehaltsanpassungen und einer erteilten Pensionszusage, die von Seiten der Finanzverwaltung aus steuerlicher Sicht in der Höhe der Gesamtbezüge als angemessen angesehen wird und bis 1999 auch in dieser Form anerkannt wurde, wurde 2001 eine Außenprüfung anberaumt. Das FA veranlagte die Klägerin im Anschluss an die Außenprüfung in der Weise, dass die Geschäftsführervergütung 2000 in Form eines Festgehaltes von 840.000 DM, Sachbezug für PKW in Höhe von 21.861 DM, Tantieme von 94.533 DM, "know-how-Vergütung" [3.978 DM] und fiktive Jahresnettoprämie [200.668 DM] teilweise als vGA berücksichtigt wurde (unangemessene Vergütung: 657.062 DM). Insoweit hatte das FA auf der Grundlage eines externen Betriebsvergleichs einen Vergleichswert von 350.000 DM ermittelt, den es betriebsintern mit Blick auf die Vergütungs-Gesamtausstattung des Prokuristen um 150.000 DM erhöhte, ebenso um die "Know-how-Vergütung" (3.978 DM).
Darüber hinaus berücksichtigte das FA die als Betriebsausgaben erfassten Erstattungen von Einkommensteuer-Nachzahlungen des A (für 1996 bis 1998 in Höhe von 677.638 DM und für 1999 in Höhe von 324.714 DM, insgesamt 1.002.352 DM) als vGA (Gesamtbetrag der vGA hiernach: 1.659.414 DM).
Der Senat (BFH Beschluss vom 17.2.2010, I R 79/08) hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Für die Bemessung der angemessenen Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers gibt es keine festen Regeln. Der angemessene Betrag ist vielmehr im Einzelfall durch Schätzung zu ermitteln. Bei dieser Schätzung ist zu berücksichtigen, dass häufig nicht nur ein bestimmtes Gehalt als angemessen angesehen werden kann, sondern der Bereich des Angemessenen sich auf eine gewisse Bandbreite von Beträgen erstreckt. Unangemessen im Sinne einer vGA sind dann nur die Bezüge, die den oberen Rand dieser Bandbreite übersteigen. Dem Ansatz der vGA steht keine verbindliche Zusage des FA entgegen, die Geschäftsführer-Vergütung im Streitjahr 2000 steuerlich vollen Umfangs anzuerkennen. Auch eine Bindungswirkung nach dem Grundsatz von Treu und Glauben bestand nicht.
Quelle:
Der Autor:Udo Cremer ist geprüfter Bilanzbuchhalter (IHK) und hat die Steuerberaterprüfung mit Erfolg abgelegt. Er ist als Dozent für Steuer- und Wirtschaftsrecht tätig und veröffentlicht seit mehreren Jahren praxisorientierte Fachbücher zu den Themen Buchführung, Kostenrechnung, Preiskalkulation, Kennzahlen, Jahresabschluss und Steuerrecht. Daneben wirkt er als Autor an zahlreichen Fachzeitschriften und Loseblattsammlungen im Bereich der Buchhaltung und des Steuerrechts mit.
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