Mit der Reform des HGB kam es auch zur Abkehr von der bisherigen GuV-orientierten Betrachtungsweise von latenten Steuern, dem sog. Timing-Konzept. Nunmehr ist auch im HGB das international gebräuchlichen bilanzorientierten Temporary-Konzept anzuwenden.
Somit führen unterschiedlichen Wertansätze in der Handels- und der Steuerbilanz zur Berücksichtigung von latenten Steuern in der Handelsbilanz, vorausgesetzt dass die Unterschiede zwischen Handels und Steuerbilanz sich entweder „automatisch“ ausgleichen oder aber durch Geschäftsvorfälle der Ausgleich entsteht. Ein automatischer Ausgleich der Wertansätze geschieht beispielsweise bei in Handels- und Steuerbilanz unterschiedlichen Abschreibungsverläufen. Am Ende der Nutzungsdauern ist sowohl in der Handels- wie auch Steuerbilanz der Vermögensgegenstand bzw. das Wirtschaftsgut abgeschrieben. Diese temporären Differenzen führen zu latenten Steuern.
Ist ein Geschäftsvorfall für die Schaffung des Ausgleichs zwischen handels- und steuerbilanziellem Ansatz erforderlich (sog. quasi-permanente Differenzen), kommt es ebenso zur Berücksichtigung von latenten Steuern. Beispielsweise wird ein Grundstück handelsbilanziell außerplanmäßig abgeschrieben, hingegen steuerbilanziell eine Teilwertabschreibung nicht zugelassen. Diese Differenz im Wertansatz gleicht sich nicht automatisch aus, sondern erst wenn zum Beispiel das Grundstück veräußert wird.
Aktive latente Steuern
Aktive latente Steuern sind zu bilden, wenn entweder die Aktivwerte der Handelsbilanz niedriger oder die Passivwerte der Handelsbilanz höher als diejenigen der Steuerbilanz sind. Für aktive latente Steuern besteht ein Ansatzwahlrecht.
Zu den aktiven latenten Steuern kommt es beispielsweise durch:
- Pensionsrückstellungen, die in der Handelsbilanz mit einem höheren Wertansatz als in der Steuerbilanz bilanziert werden;
- degressive Abschreibungen in der Handelsbilanz, wenn in der Steuerbilanz linear abgeschrieben wird;
- Abschreibungen eines Geschäfts- oder Firmenwertes in der Handelsbilanz auf einen Zeitraum von weniger als 15 Jahren;
- ein Disagio wird handelsrechtlich sofort als Aufwand behandelt, jedoch in der Steuerbilanz auf die Zinsfestschreibung des Darlehens verteilt.
Steuerliche Verlustvorträge sind bei der Berechnung aktiver latenter Steuern in Höhe der innerhalb der nächsten fünf Jahre zu erwartenden Verlustverrechnung zu berücksichtigen.
Passive latente Steuern
Passive latente Steuern sind zu bilden, wenn entweder die Aktivwerte der Handelsbilanz höher oder die Passivwerte der Handelsbilanz niedriger als diejenigen der Steuerbilanz sind.
Hierzu zählen beispielsweise:
- in der Handelsbilanz erfolgt die Bewertung der Vorräte nach dem FIFO-Verfahren und nach dem Durchschnittsverfahren in der Steuerbilanz im Fall steigender Einkaufspreise;
- in der Handelsbilanz werden selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens aktiviert.
Nach § 274 Abs. 1 HGB sind die latenten Steuern künftig unter gesonderten Posten in der Bilanz auszuweisen. Die aktiven latenten Steuern sind unter dem Posten „Aktive latente Steuern“ (§ 266 Abs. 2d HGB n.F.) und die passiven latenten Steuern unter dem Posten „Passive latente Steuern“ (§ 266 Abs. 3e HGB n.F.) auszuweisen. Eine Verrechnung der Posten ist zulässig.
Die sich ergebenden Steuerbe- und -entlastungen sind mit dem unternehmensindividuellen Steuersatz im Zeitpunkt des Abbaus der Differenzen einzusetzen, es erfolgt keine Abzinsung.
Nach § 268 Abs. 8 HGB unterliegen die aktiven latenten Steuern bzw. ein aktiver Überhang an latenten Steuern einer Ausschüttungssperre.
Durch § 274a Nr. 5 HGB sind kleine Kapitalgesellschaften i.S.d. § 267 HGB und Gesellschafen, die unter § 264a HGB fallen, von der Anwendung der Regelung zu latenten Steuern befreit.
Nach § 289 Nr. 29 HGB muss im Anhang angegeben werden, auf welchen Differenzen oder steuerlichen Verlustvorträgen die latenten Steuern beruhen und mit welchen Steuersätzen die Bewertung erfolgt ist. Es ist der Gesamtbetrag der Beträge i.S.d. § 268 Abs. 8 HGB, aufgegliedert in Beträge aus der Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens, Beträge aus der Aktivierung latenter Steuern und aus der Aktivierung von Vermögensgegenständen zum beizulegenden Zeitwert anzugeben, § 285 Nr. 28 HGB.
Der 14. und zugleich vorletzte Teil der Artikelreihe befasst sich mit den Anhangangaben.
Lesen Sie hier noch einmal den ersten Teil der Artikelreihe:
Teil 1: Anwendung der Neuregelungen und Beibehaltungs- und Fortführungswahlrechte
Teil 2: Übergangserleichterungen
Teil 3: Eröffnungsbilanz nach BilMoG
Teil 4: Vorbereitende Maßnahmen im Rechnungswesen und Controlling
Teil 5: Geschäfts- und Firmenwert
Teil 6: Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens
Teil 7: Umfang der Herstellungskosten nach HGB und Steuerrecht
Teil 8: Bewertungseinheiten
Teil 9: Anpassung von Abschreibungen
Teil 10: Sonderposten mit Rücklageanteil
Teil 11: Rückstellungen, Wegfall der Aufwandsrückstellungen nach § 249 Abs. 2 HGB a.F.
Teil 12: Pensionsrückstellungen und Ermittlung des Unterschiedsbetrags aus Vermögensverrechnung
Im Rahmen der Präsenzseminare zum Thema BilMoG sowie der Präsenzseminare im Rahmen der Jahresabschlussveranstaltungen werden die Themen in dieser Artikelserie umfassend mithilfe von Beispielen vermittelt. Hierzu lade ich Sie herzlich ein:
Für das Selbststudium empfehle ich das mit Herrn Oliver Glück von mir herausgegebene Praxishandbuch für das Rechnungswesen „ Bilanzierung aktuell“ im Dashöfer-Verlag:
Handbuch Bilanzierung aktuell - Das BilMoG in der Praxis
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Quelle: Dirk J. Lamprecht
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